اثر فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت با استفاده از رویکرد معادلات ساختاری

نوع مقاله : مقاله علمی پژوهشی

نویسندگان

1 گروه حسابداری، واحد کرمانشاه، دانشگاه آزاد اسلامی، کرمانشاه، ایران.

2 گروه حسابداری، دانشگاه رازی، ایران.

3 گروه حسابداری، دانشگاه رازی ، کرمانشاه، ایران.

4 گروه حسابداری، واحد کنگاور، دانشگاه آزاد اسلامی، کنگاور، ایران.

چکیده

نوع و کیفیت ارتباط بین حسابرس و واحد مورد رسیدگی از جمله عواملی هستند که در موفقیت حسابرسی عملکرد مدیریت اثرگذار هستند. از سوی دیگر، فرهنگ سازمانی از طریق اثری که بر الگوی رفتاری کارکنان دارد، تعاملات حسابرسان عملکرد با واحد مورد رسیدگی را تحت­الشعاع قرار می­دهد. هدف این پژوهش، بررسی اثر فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت می­باشد. تحقیق حاضر به لحاظ هدف کاربردی، به لحاظ ماهیتجزء تحقیقات توصیفیو از لحاظ روش تحلیل داده­ از جمله تحقیقات همبستگی می­باشد. گردآوری داده­ها از طریق روش­های کتابخانه­ای و میدانی انجام شده است. جامعه آماری این تحقیق شامل مدیران ارشد، مدیران میانی و کارشناسانی است که شرکت­های آن­ها از خدمت حسابرسی عملکرد استفاده نموده­اند. بهدلیل کمبود داده، نمونه آماری برابر با جامعه آماری فرض شده که پس از حذف موارد ناقص برابر با تعداد 212 پرسشنامه بوده است. برای تجزیه‌وتحلیل داده­ها از آزمون­های کولموگروف-اسمیرنوف، کی.ام.او و بارتلت، تحلیل عاملی و معادلات ساختاری استفاده شده است. مناسب بودن شاخص­های برازش در معادلات ساختاری نشان می­دهد فرضیه اصلی تحقیق شامل تأثیر فرهنگ سازمانی واحد مورد رسیدگی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت مورد تائید است، بدین معنی که فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد اثر معنی­داری دارد. همچنین نتایج حاصل تأثیر معنی­دار ویژگی­های مختلف فرهنگ سازمانی از قبیل تعهد به مشارکت، سازگاری، انطباق­پذیری و رسالت نیز بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت را نشان می­دهد.

کلیدواژه‌ها


اثر فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت

 با استفاده از رویکرد معادلات ساختاری

 

 

سجاد عبدی پور[1]

 

تاریخ دریافت: 27/07/1399            تاریخ پذیرش: 30/09/1399

فرهاد شاه­ویسی[2]

فرشید خیرالهی[3]

علی اصغر طاهر آبادی[4]

 

چکیده

نوع و کیفیت ارتباط بین حسابرس و واحد مورد رسیدگی از جمله عواملی هستند که در موفقیت حسابرسی عملکرد مدیریت اثرگذار هستند. از سوی دیگر، فرهنگ سازمانی از طریق اثری که بر الگوی رفتاری کارکنان دارد، تعاملات حسابرسان عملکرد با واحد مورد رسیدگی را تحت­الشعاع قرار می­دهد. هدف این پژوهش، بررسی اثر فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت می­باشد. تحقیق حاضر به لحاظ هدف کاربردی، به لحاظ ماهیتجزء تحقیقات توصیفیو از لحاظ روش تحلیل داده­ از جمله تحقیقات همبستگی می­باشد. گردآوری داده­ها از طریق روش­های کتابخانه­ای و میدانی انجام شده است. جامعه آماری این تحقیق شامل مدیران ارشد، مدیران میانی و کارشناسانی است که شرکت­های آن­ها از خدمت حسابرسی عملکرد استفاده نموده­اند. بهدلیل کمبود داده، نمونه آماری برابر با جامعه آماری فرض شده که پس از حذف موارد ناقص برابر با تعداد 212 پرسشنامه بوده است. برای تجزیه‌وتحلیل داده­ها از آزمون­های کولموگروف-اسمیرنوف، کی.ام.او و بارتلت، تحلیل عاملی و معادلات ساختاری استفاده شده است. مناسب بودن شاخص­های برازش در معادلات ساختاری نشان می­دهد فرضیه اصلی تحقیق شامل تأثیر فرهنگ سازمانی واحد مورد رسیدگی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت مورد تائید است، بدین معنی که فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد اثر معنی­داری دارد. همچنین نتایج حاصل تأثیر معنی­دار ویژگی­های مختلف فرهنگ سازمانی از قبیل تعهد به مشارکت، سازگاری، انطباق­پذیری و رسالت نیز بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت را نشان می­دهد.

 

واژه‌های کلیدی:کلیدی: حسابرسی عملکرد، فرهنگ سازمانی، معادلات ساختاری، اثربخشی.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1- مقدمه

امروزه همه کشورهای توسعه‌یافته و درحال‌توسعه به اهمیت بهره­وری به عنوان یکی از ضرورت­های توسعه اقتصادی تأکید دارند، به این ترتیب اغلب کشورهای درحال‌توسعه به منظور اشاعه مقوله بهره­وری سرمایه­گذاری­های قابل توجهی را در این زمینه انجام می­دهند. از آنجا که معمولاً ویژگی غالب این کشورها در اختیار داشتن منابع عمده بوده لذا به منظور توسعه حداکثری نیازمند بکارگیری کاراتر و اثربخش­تر منابع در دسترس می­باشند. در کشور مـا اهمیـت و توجـه بـه مقولـه بهـره­وری بـه دلایـل مختلـف از جملـه حاکـم نبـودن فرهنـگ و نگرش درسـت بـه بهـره­وری در جامعه، مـورد غفلت واقـع شـده و بـا وجـود اینکه برخی اقدامات در این زمینه صورت گرفته است، هنـوز تـا رسـیدن بـه وضعیت مطلـوب فاصلـه زیـادی باقیمانـده اسـت و بایـد قـدم­هـای اساسـی و مؤثـری در ایـن زمینـه برداشـته شـود (اعتمادی و دیگـران،1388).

در سال­های اخیر موضوع حسابرسی عملکرد مورد توجه بیشتری قرار گرفته است. حسابرسی عملکرد به عنوان یکی از ابزارهای مفید و نوین ضمن تأکید بر مفاهیم اثربخشی، کارایی و صرفه اقتصادی می­تواند نقش بسیار مؤثری در رشد اقتصادی ایفا نماید، مخصوصاٌ در شرایط فعلی که وجود تحریم­های اقتصادی ضرورت به کارگیری منابع به نحو کارا و اثربخش را بیش از هر زمان دیگری به وجود آورده است. یکی از اقدامات انجام گرفته در این خصوص تأکید قانون برنامه پنجم و ششم توسعه می­باشد که هر یک به نحوی، انجام حسابرسی عملکرد را الزامی نموده­اند. بر اساس مـاده­ی 218 قانـون برنامـه­ی پنجـم توسـعه همـه شـرکت­های دولتـی موضـوع مـاده چهار قانـون مدیریت خدمـات کشـوری و نیز شـرکت­های پذیرفته شـده در بـورس باید از سـال دوم برنامه و حداقل یکبار تا پایان برنامه از طریق سـازمان حسابرسـی یا مؤسسـات عضو جامعه حسـابداران رسـمی ایران، نسـبت به انجـام حسابرسـی عملکرد اقـدام کنند. با این وجود نتایج انجام حسابرسی عملکرد، موفقیت یا عدم موفقیت اجرای آن و عوامل مؤثر بر اثربخشی آن به طور جامع مورد بررسی قرار نگرفته و پرسش­های بی­پاسخ زیادی کماکان وجود دارد. 

یکی از شکاف­های موجود بررسی میزان اثربخشی حسابرسی عملکرد و عوامل مؤثر بر آن می­باشد. با وجود اینکه حسابرسان عملکرد این موضوع را متذکر می­شوند که اثربخشی، کارایی و کیفیت پاسخگویی را بهبود بخشیده و تحت تأثیر قرار می­دهند (ویتز 1، 2008) اما نتایج تحقیقات قبلی شواهد ضدونقیضی در ارتباط با این موضوع ارائه می­دهد چرا که برخی آن­ را رد کرده و برخی دیگر پذیرفته­اند. جدای از این موضوع تعدادی زیادی از کشورها هزینه­های هنگفتی برای ایجاد و توسعه حسابرسی عملکرد خرج می­کنند. لذا با توجه به این موضوع که تحقیقات اندکی در این رابطه انجام شده، بررسی اینکه حقیقتاً حسابرسی عملکرد مفید و مؤثر واقع می­شود یا خیر اهمیت دارد (مورین 2، 2004).

از سوی دیگر نوع و کیفیت ارتباط بین حسابرس با واحد مورد رسیدگی از مهم­ترین موضوعاتی بوده که در خصوص تعیین عوامل مؤثر بر حسابرسی عملکرد مد نظر پژوهشگران قرار گرفته است. در برخی تحقیقات، کم بودن فاصله حسابرس از واحد مورد رسیدگی و همچنین احساس نزدیکی واحد مورد رسیدگی با حسابرس از جمله عواملی بیان شده که به اجرای موفقیت­آمیز حسابرسی عملکرد کمک می­نماید (ورایس 3، 2000). مورین (2001) در ارتباط با عوامل موفقیت مرتبط با فرآیند حسابرسی عملکرد بیان می­کند عواملی از قبیل میزان تعهد سازمانی، انتقادپذیری و نفوذپذیری واحد مورد رسیدگی، روان بودن ارتباطات بین واحد مورد رسیدگی و حسابرس نقش ویژه­ای در موفقیت و اثربخشی حسابرسی عملکرد دارد. نکته شایان ذکر این است که برخی مواردی که در فوق به عنوان عوامل مؤثر بر موفقیت حسابرسی عملکرد از آن­ها یاد شده (مخصوصاً تعهد سازمانی) تا حدود زیادی تحت تأثیر فرهنگ سازمانی واحد مورد رسیدگی قرار دارند (مایر 4 و دیگران، 2010).

برخی محققین حسابرسی عملکرد را نوعی فرآیند اجتماعی می­دانند که طی آن حسابرس قصد دارد با نفوذ در واحد مورد رسیدگی آن را تحت تأثیر قرار دهد (مورین، 2001، ص 100). لذا هرچه فاصله اجتماعی-سازمانی حسابرس با واحد مورد رسیدگی کمتر باشد، امکان اجرای اثربخش­تر حسابرسی عملکرد بیشتر می­باشد (ورایس، 2000)؛ از سوی دیگر فرهنگ سازمانی ارتباط مؤثری با اطلاعات و ارتباطات سازمانی دارد (براون و استارکی 5، 1994) یکی از حلقه­های ارتباطی در سازمان­ها، ارتباط آن­ها با حسابرسان است که دارای ویژگی­های خاصی بوده و پتانسیل بروز اختلاف در آن وجود دارد (فلشر و زانزیگ 6، 2000). بروز اختلاف بین حسابرس و واحد مورد رسیدگی در بستر مذاکرات صورت می­گیرد، فرآیندی که یک بخش معمولی و عادی در فرآیند حسابرسی است (گودوین 7، 2002) اهمیت نقش فرهنگ سازمانی در ارتباطات سازمان از آنجا نمایان خواهد شد که اگر مذاکرات بین حسابرس و واحد مورد رسیدگی به اختلاف و کشمکش بیانجامد، این موضوع ممکن است حتی اعتبار حسابرسی عملکرد را با تهدید مواجه ­کند، چرا که در چنین شرایطی این ابهام وجود دارد که چگونه حسابرس امکان و توانایی دستیابی به یافته­های قابل اعتماد، منصفانه و مفید را خواهد داشت، علاوه بر این اگر کفه ترازوی قدرت به سمت واحد مورد رسیدگی باشد، ممکن است مشکلاتی را برای استقلال حسابرس ایجاد نماید (فانل و وید 8، 2012)، بنابراین فرهنگ سازمانی در واحد مورد رسیدگی ممکن است با تأثیری که روی کیفیت و نوع ارتباط واحد مورد رسیدگی با حسابرسان دارد، فرآیند حسابرسی عملکرد و در نهایت اثربخشی آن را تحت تأثیر قرار دهد.

با توجه به اینکه تحقیقات داخلی انجام شده در ارتباط با حسابرسی عملکرد اغلب به محدودیت­های حاکم بر پیاده­سازی و توسعه این نوع حسابرسی پرداخته­اند، عوامل مؤثر بر اثربخشی حسابرسی عملکرد تا کنون مورد توجه قرار نگرفته است، از سوی دیگر تحقیقات این حوزه تا حدود زیادی متأثر از ساختارهای قانونی، فرهنگ و بلوغ سازمانی زمینه تحقیق هستند، لذا بررسی این موضوع می­تواند به روشن شدن زمینه­های تأثیرگذار با توجه به فرهنگ سازمانی حاکم، کمک نماید. با توجه به موارد عنوان شده هدف از این تحقیق بررسی اثر فرهنگ سازمانی واحد مورد رسیدگی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت می­باشد.

 

2-  چارچوب نظری

2-1-  حسابرسی عملکرد مدیریت و اثربخشی آن

تعاریف مختلفی از حسابرسی عملکرد ارائه شده است، وجه مشترک بسیاری از این تعاریف تمرکز آن بر محورهای ارزیابی اثربخشی، کارایی و صرفه اقتصادی می­باشد. استانداردهای حسابرسی سازمان بین­المللی مؤسسات حسابرسی عالی این تعریف را ارائه می­دهد که حسابرسی عملکرد با حسابرسی صرفه اقتصادی، کارایی و اثربخشی مرتبط است و شامل: حسابرسی صرفه اقتصادی فعالیت­های اجرایی مطابق با اصول و رویه­های اساسی مدیریتی و روند کار آن و خط‌مشی‌های مدیریتی؛ حسابرسی کارایی بکارگیری منابع انسانی، منابع مالی و سایر منابع از جمله ارزیابی سیستم­های اطلاعاتی، سنجش عملکرد و تمهیدات نظارتی و روش­هایی که توسط واحدهای حسابرسی شده برای رفع نواقص شناسایی شده بکار می­روند؛ و حسابرسی اثربخشی عملکرد در رابطه با دستیابی به اهداف واحد مورد رسیدگی و همچنین حسابرسی تأثیر واقعی فعالیت­ها در مقایسه با تأثیر مورد انتظار می­باشد (کامیابی و همکاران، 1397). سازمان حسابرسی نیز حسابرسی عملکرد یا عملیاتی را فرآیند منظم و روشمند ارزیابی اثربخشی، کارایی و صرفه اقتصادی عملیات سازمان و گزارش نتایج ارزیابی، همراه با پیشنهادات عملی به اشخاص ذیصلاح برای بهبود عملیات تعریف نموده است (کمیته حسابرسی عملیاتی سازمان حسابرسی، 1380).

با توجه به تعاریف فوق، هدف حسابرسی عملکرد، ارزیابی عملکرد سازمان، شناسایی فرصت­های بهبود عملیات و ارائه گزارش و پیشنهاد برای بهبود آن است، لذا با توجه به تنوع عملیات موجود، گستردگی حوزه­های حسابرسی عملکرد نیز بسیار زیاد خواهد بود. از این رو یک یا مجموعه­ای از رویکردهای معین و مشخص که بتوان گفت برای اجرای یک حسابرسی عملکرد قابل استفاده هستند، وجود ندارد (اِتورک 9، 2002)، لذا برای انجام یک حسابرسی موفق، بسیاری از حسابرسان با در نظر گرفتن منابع در دسترس، ماهیت فعالیت­ها و اهداف حسابرسی، روش­ها و تکنیک­های مختلف را انتخاب می­کنند (پولیت 10 و دیگران، 1999، ص 216)؛بنابراین بنظر می­رسد بررسی اثربخشی حسابرسی عملکرد و میزان موفقیت آن، از طریق رویکردهای اتخاذ شده توسط حسابرس کاری دشوار است و به طور کلی باید بر نتایج حسابرسی عملکرد برای واحد مورد رسیدگی تمرکز نمود.

 

2-2- فرهنگ سازمانی

فرهنگ سازمانی از جمله موضوعاتی است که به دلیل وسعت مفاهیمی که در برمی­گیرد تعاریف متعددی از آن به عمل آمده است، با این وجود اغلب تعاریف موجود به اشتراکات سازمانی بین کارکنان توجه نموده­اند به عنوان نمونه در برخی تعاریف، اشاره شده که فرهنگ سازمانی مجموعه­ای از ارزش­ها، اعتقادات و الگوهای رفتاری است که هویت اصلی یک سازمان را شکل داده و در شکل­گیری رفتار کارکنان نقش بسزایی دارد (شین 11، 1992). فرهنگ سازمانی جنبه­های متعددی از سازمان را تحت تأثیر قرار می­دهد لذا یک ابزار بسیار مهم برای سازمان­هاست تا با هدف تضمین کردن پایداری سازمان، ایده­ها، ارزش­ها، هنجارها و باورها را نهادینه کنند (ساکمن 12، 1991). یک فرهنگ سازمانی قوی نقش مهمی به عنوان یک اهرم قدرتمند برای هدایت و ایجاد تعادل در رفتار اعضای خود پدید می­آورد (ویلسون و باتس 13، 2003).

طی دهه­های اخیر مدل­های مختلفی در ارتباط با فرهنگ سازمانی ارائه شده است، اما یکی از جدید­ترین مدل­ها مربوط به مدل دنیسون 14(2000) می­باشد، از مزایای این مدل به روز بودن آن، قابلیت اندازه­گیری در سطوح مختلف سازمانی و کاربرد گسترده آن در کشورهای مختلف می­باشد. دنیسون در این مدل 4 ویژگی برای فرهنگ سازمانی در سازمان­های اثربخش بیان نموده که به شرح ذیل می­باشند.

تعهد به مشارکت (درگیرشدن در کار):سازمان­های اثربخش افرادشان را توانمند می­سازند و قابلیت­های منابع انسانی را در همه سطوح توسعه می­دهند. اعضای سازمان به کارشان متعهد بوده و خود را به عنوان پاره­ای از پیکره سازمان احساس می­کنند. افراد در تمام سطوح احساس می­کنند در تصمیم­گیری­ها نقش دارند و این تصمیمات روی کار ایشان اثرگذار هستند، به عبارت دیگر در این ویژگی، کارکنان از طریق مشارکت در تصمیم­گیری­ها احساس تعلق سازمانی و مسئولیت­پذیری بیشتری می­کنند (احمدی 15 و دیگران، 2016).

سازگاری: این ویژگی به این موضوع اشاره دارد که سازمان­های اثربخش باثباتویکپارچههستند ورفتارکارکنانازارزش­های بنیادینآن­ها نشأتمی­گیرد. در این سازمان­ها مدیران و کارکناندررسیدن بهتوافقمهارتیافته­اند. سازمان­هاییکهچنینویژگی­هایی دارند، دارایفرهنگقویومتمایزندوبهمیزانکافیبررفتار کارکناننفوذدارند.

انطباق­پذیری: سازمان­هایی که این ویژگی از فرهنگ سازمانی در آن­ها قوی است سازمان­هایی یکپارچه هستند، لذا یکپارچگی درونی و انطباق­پذیری بیرونی مزیت و برتری آن­ها به حساب می­آید. این سازمان­ها به طور مستمر در حال یادگیری هستند و از اشتباهات خود پند گرفته و ظرفیت و تجربه ایجاد تغییر را دارند، همچنین این سازمان­ها به‌وسیله مشتریان خود هدایت می­شوند و خود را با خواسته­های ایشان انطباق می­دهند.

مأموریت یا رسالت: می­توان گفت مهمترین دارایی سازمان مأموریت آن است (احمدی و دیگران، 2016). سازمان­هایموفقدرکروشنیازاهدافوجهت­گیری­هایخود دارند،بهطوریکهاهدافاستراتژیکراتعریفنموده و چشم­اندازسازمانراترسیممی­کنند.

 

3- مروری بر پیشینه پژوهش

3-1-    پیشینه خارجی

نتایج ورایس (2000) نشان می­دهد میزان شناخت حسابرس و واحد مورد رسیدگی از یکدیگر و میزان همبستگی اجتماعی موجود بین آن­ها از جمله عوامل مؤثر بر اثربخشی حسابرسی عملکرد هستند، همچنین وی تفاوت­های داخلی موجود در واحد مورد رسیدگی را نیز به عنوان عامل مؤثر دیگر معرفی کرده­ است. به طور کلی از نظر وی، حسابرسان باید تا حد ممکن خود را به واحد مورد رسیدگی نزدیک ساخته و با درک عمیق از فرایندها و رویکردهای موجود در واحد مورد رسیدگی، توصیه­های حرفه­ای خود را ارائه دهند. در این مسیر ممکن است موانعی وجود داشته باشد.

مورین (2001) در تحقیق خود به بررسی عوامل مؤثر بر اثربخشی حسابرسی عملکرد پرداخته است، وی بیان نموده درک واحد مورد رسیدگی از عواملی مانند سبک رهبری حسابرسان، تمایل حسابرسان برای انجام همکاری در طی فرآیند حسابرسی، میزان استحکام ارتباط بین آن­ها و حسابرسان، میزان و درجه اعتبار حسابرسان و نحوه اطلاع­رسانی گزارش توسط حسابرس از عوامل مؤثر طی فرآیند حسابرسی هستند، همچنین وی بیان نموده عوامل دیگری وجود دارند که بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مؤثرند اما مربوط به واحد مورد رسیدگی هستند، این عوامل شامل میزان نفوذپذیری، میزان تعهد، میزان انتقادپذیری و میزان روان بودن ارتباطات آن­ها با حسابرسان عملکرد می­باشند. علاوه بر این مورین (2001) به این نتیجه رسیده که عوامل محیطی از قبیل تمایل احزاب سیاسی موجود برای انجام حسابرسی، زمان انجام حسابرسی، بروز تغییرات ساختاری عمده در واحد مورد رسیدگی و بروز اصلاحات در سطح دولت نیز بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مؤثر هستند. نگاهی به عوامل مؤثر در سطح واحد مورد رسیدگی مانند تعهد سازمانی، نفوذپذیری و انتقادپذیری و در نهایت روان بودن ارتباطات با حسابرس نشان می­دهد که ممکن است فرهنگ سازمانی در واحد مورد رسیدگی نقش مؤثری در خصوص اثربخشی حسابرسی عملکرد ایفا نماید.

اِتوِرک (2002) نیز اثربخشی حسابرسی و عوامل مؤثر بر آن را بررسی نموده است، وی نشان می­دهد اثربخشی حسابرسی عملکرد به فاکتورهایی از قبیل فرآیند حسابرسی، ویژگی­های حسابرس و وجود شرایط مطمئن محیطی بستگی دارد. اگر چه سازمان­های دریافت‌کننده این خدمت، ارزش‌افزوده اندکی برای گزارش­های مربوطه قائل بوده­اند، با این وجود نگاه آن­ها به حسابرسی عملکرد نگاه مثبتی بوده و این نوع حسابرسی را مفید و ضروری دانسته­اند. ولاندینگهام 16 (2006) در بررسی عوامل مؤثر بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مواردی از قبیل موقعیت موسسه حسابرسی شامل جایگاه و مرتبه قانونی آن، وجود استانداردهایی که برای ذینفعان مفید باشد و میزان مشارکت فعال در تصمیم­گیرندگان را عوامل مؤثر بر حسابرسی عملکرد عنوان نموده است. 

مورین (2008) موضوع تأثیر حسابرسی عملکرد بر مدیریت در سازمان­های مورد رسیدگی را بررسی نموده است. از نظر وی یکی از وظایف حسابرسی عملکرد ایجاد تغییر در سطح مدیریت سازمان است چرا که تغییر در سازمان­ها از طریق تغییر در نگرش مدیریت سطوح مختلف، آسان­تر و سریع­تر به وقوع خواهد پیوست. نتایج وی نشان می­دهد هر چند تأثیر حسابرسان بر مدیران این سازمان­ها چشمگیر نبوده اما به نوبه خود تغییراتی را در نوع نگرش و دیدگاه این افراد پدید آورده است. در تحقیقی دیگر ون­لوک و دیگران 17 (2011) به بررسی عواملی پرداخته­اند که می‌تواند اثربخشی حسابرسی عملکرد را افزایش دهد، نتایج تحقیق آن­ها نشان می­دهد عواملی مانند میزان توجه رسانه­ها و پارلمان به گزارش حسابرسی عملکرد، نوع ارتباط بین حسابرس و واحد مورد رسیدگی حین فرآیند حسابرسی و تمایل واحد مورد رسیدگی برای ایجاد بهبود و اصلاح مستمر در سازمان از جمله عوامل مؤثر می­باشند. لذا نتایج این تحقیق نیز مؤید این است که فضای عمومی و فرهنگ سازمانی در واحدهای مورد رسیدگی و نگرش آن­ها نسبت به تغییر (توصیه­های حسابرس) از جمله عوامل تأثیرگذار بر اثربخشی حسابرسی عملکرد است.

"مذاکره و اعتبار حسابرسی عملیاتی" عنوان تحقیقی است که توسط فانل و وید(2012) ارائه شده است. این محققین به موضوع اهمیت مذاکره و نقش آن در ارتباط بین حسابرس و واحد مورد رسیدگی در حسابرسی عملکرد توجه نموده­اند. از نظر آن­ها حسابرسی عملکرد فرآیندی است که در بستر روابط اجتماعی و سازمانی بین حسابرس و واحد مورد رسیدگی صورت می­گیرد. آن­ها بیان می­کنند نوع روابط بین حسابرس و واحد مورد رسیدگی و سیاست­هایی که هر یک برای برقراری ارتباط استفاده می­نمایند، تأثیرگذار می­باشد. فردوسی 18 (2012) چالش­های حسابرسی عملکرد در مرحله اجرا را در کشور بنگلادش بررسی نموده است. نتایج این تحقیق نشان می­دهد اجرای حسابرسی عملکرد در بنگلادش با چالش­­هایی همراه است و این چالش­ها شامل ترکیبی از نیروی انسانی ناکارآمد و نامناسب، عدم توانایی در بکارگیری مشاور مناسب، عدم آگاهی و عدم هدف­گذاری توسط واحد مورد رسیدگی می­باشد.

ریچبون­جنرد 19 (2013) در تحقیق خود به بررسی اثرات حسابرسی عملکرد پرداخته است. در این تحقیق که با هدف بررسی عملکرد سازمان عالی حسابرسی در بخش عمومی کشور نروژ صورت گرفته، مشخصاً میزان اثرگذاری حسابرسی عملکرد مد نظر قرار گرفته است. نتایج این تحقیق نشان می­دهد بخش عمده­ای از واحدهای مورد رسیدگی این خدمت را مفید تلقی کرده­اند، اما مدیران رده بالاتر در آن سازمان­ها احساس منفی­ نسبت به اجرای حسابرسی عملکرد داشته­اند. مورین (2014) در تحقیق خود به بررسی تأثیر حسابرسی عملکرد انجام شده توسط موسسه عالی حسابرسی کانادا بر مدیریت ادارات دولتی پرداخته است. وی نشان می­دهد حسابرسی عملکرد تأثیری در سطح متوسط روی ادارات دولتی کانادا داشته است، علاوه بر این وی بیان نموده اغلب تلاش حسابرسان برای ایجاد تغییر در مدیریت سازمان­ها با شکست مواجه شده است که با توجه به تحقیقات قبلی ممکن است انتقادپذیر نبودن مدیران و مقاومت آن­ها در برابر تغییر دلیل کسب این نتایج باشد.

در ادامه آمارا20(2015) به بررسی این موضوع پرداخته که بخش عمومی در لیبی چگونه می­تواند به بهبود حسابرسی عملکرد در آن کشور کمک نماید. وی ضمن مصاحبه با کارکنان مختلف و حسابرسان بیان نموده در شرایط فعلی موضوعات مختلفی از قبیل آموزش حسابرسان و همچنین حمایت قانونی دولت از این حسابرسی می­تواند بهترین کمک برای حسابرسی عملکرد باشد. همچنین مسود و لودهی 21 (2015) در تحقیق خود با هدف بررسی مشکلات مطرح پیش‌روی حسابرسی عملکرد در کشور پاکستان، فهرستی از مشکلات شامل وجود فساد گسترده در بخش عمومی، روش­های حسابرسی محافظه­کارانه، عدم همکاری واحدهای مورد رسیدگی، تعهد اخلاقی پایین حسابرسان، عدم وجود استقلال مالی حسابرسان، عدم وجود قدرت اجرایی برای مواجهه با سوء اداره، عدم وجود منابع مالی، انسانی و تکنولوژی مورد نیاز و آموزش­های غیر مؤثر و ناکارآمد را نام برده­اند.

رودلا 22و دیگران (2015) در تحقیق خود به بررسی اثرات حسابرسی عملکرد و دستاوردهای آن در کشور اِستونی پرداخته­­اند. نتایج این تحقیق نشان می­دهد حسابرسی عملکرد در بهبود پاسخگویی مؤثر بوده و برخی عوامل داخلی از قبیل درک واحد مورد رسیدگی از خبرگی حسابرسان، میزان اشتیاق آنها برای برقراری ارتباط با حسابرسان و کیفیت گزارش حسابرسی روی اثربخشی این خدمت مؤثر هستند. آن­ها بر این موضوع تأکید دارند که هر چه حساسیت سیاسی و همچنین پوشش خبری و رسانه­ای روی موضوع مورد بررسی بیشتر باشد، آمادگی واحد مورد رسیدگی برای اجرای توصیه­های عنوان شده توسط حسابرس بیشتر خواهد بود. لوکه23و دیگران (2016) در یک مطالعه توصیفی به بررسی درک حسابرسان بخش عمومی از حسابرسی عملکرد در سازمان­های دولتی مالزیایی پرداخته­اند، آن­ها به نبود همکاری و تعهد به انجام حسابرسی عملکرد به عنوان محدودیت­های عمده و اساسی موجود اشاره کرده­اند.

الواردات و باشیخ 24 (2017) به بررسی اثربخشی حسابرسی عملکرد در ادارات و سازمان­های دولتی در کشور عربستان پرداخته­اند. در این تحقیق 96 اداره دولتی مورد بررسی شده و نتایج آن­ها نشان می­دهد دیوان حسابرسی عربستان نقش قابل ملاحظه و بسزایی در پیشرفت واحدهای مورد رسیدگی ایفا نموده است. آنها بیان می­کنند حسابرسی عملکرد نه تنها در تعیین اولویت­ها به مدیران کمک نموده بلکه در سطوح استراتژیک و عملیات نیز برای آن­ها ارزش­افزوده به همراه داشته است. آن­ها بیان می­کنند حسابرسی عملکرد به ادارات این کشور کمک نموده مشکلات و کمبودهای مترتب بر برنامه­ها و خدماتی که ارائه می­دهند را شناسایی و توصیه­های کاربردی با ارزشی برای رفع ­آن­ها دریافت کنند.

دِسمِت 25 و دیگران (2017) در تحقیق خود تأثیری که دیوان حسابرسی بلژیک از طریق انجام حسابرسی عملکرد روی ادارات فدرال گذاشته را مورد بررسی قرار داده­اند. آن­ها سه کاربرد استراتژیک، ابزاری و مفهومی را برای حسابرسی عملکرد قائل شده­اند و در نتایج خود نشان داده­اند که هر چند دیوان حسابرسی آن کشور تأثیر عمیقی روی عمر سازمانی واحد مورد رسیدگی نگذاشته است اما در واحدهای مورد رسیدگی از حسابرسی عملکرد استفاده مفهومی شده است. آدی و دوتیل26(2018) در تحقیق خود به این موضوع پرداخته­اند که آیا تعداد و سطح انجام حسابرسی عملکرد با میزان اهمیت و بار مالی که وزارتخانه­ها دارند همخوانی دارد؟ و اینکه آیا بحث­ها و اختلافات سیاسی در انتخاب یک موضوع برای انجام حسابرسی عملکرد دخیل است یا خیر. محققین بر اساس نتایج تحقیق الگویی را مطرح کرده­اند که انجام حسابرسی عملکرد برای وزارتخانه­های مختلف متناسب با میزان اهمیت آن وزارتخانه­ها باشد.

ویریچ 27 (2018) در تحقیق خود به بررسی چگونگی اجرای اصول حسابرسی عملکرد در حوزه ­زیست­محیطی در کشور آلمان پرداخته­ است. وی بیان نموده به دلیل اینکه استانداردهای بین­المللی در کشور آلمان اجرا نمی­شود و تحقیقات علمی در ارتباط با حسابرسی عملکرد در آن کشور صورت نگرفته است، شیوه انجام حسابرسی عملکرد منحصربه‌فرد بوده و مختص به خود آن کشور می­باشد. نمونه بررسی شده توسط این محقق نشان می­دهد مفاد بودجه فدرال این کشور در حوزه مورد بررسی به‌دقت اجرا شده و بدون اینکه نامی از استاندارهای بین­المللی برده شود، اصول حسابرسی عملکرد به‌درستی پیاده می­شود. در گزارش­های حسابرسی کارایی و اثربخشی فعالیت­ها مد نظر قرار می­گیرد ضمن اینکه نکته قابل توجه تعداد زیاد توصیه­های حسابرسی است که پایین­ترین سطوح اجرایی از قبیل دستورالعمل­ها را نیز در برمی­گیرد.

تورِس28و دیگران (2019) به بررسی این موضوع پرداخته­اند که انجام حسابرسی عملکرد در واحدهای مورد رسیدگی اثربخش بوده است یا خیر. آن­ها بررسی این موضوع را از دو طریق امکان‌پذیر دانسته­اند، راه اول میزان عمل به توصیه­های حسابرسان و راه دوم نیز اقداماتی که پارلمان با توجه به گزارش حسابرسی عملکرد انجام داده است. پارکر 29 و دیگران (2019) نحوه ظهور حسابرسی عملکرد در استرالیا و حوزه­های مورد بررسی توسط این نوع حسابرسی را بررسی نموده­اند. آن­ها با استفاده از تجزیه‌وتحلیل اسناد و مدارک و انجام مصاحبه بیان نموده­اند حسابرسی عملکرد در طول زمان به رشد خود ادامه داده اما این رشد به‌صورت پیوسته نبوده و در تمام حوزه­ها نیز سرعت یکسانی نداشته است. همچنین نتایج آن­ها نشان می­دهد حسابرسی عملکرد همچنان تمرکز خود را روی بررسی نتایج برنامه­ها قرار می­دهند و تمایل اندکی برای به چالش کشیدن سیاست­ها و رویه­های دولت دارند.

با توجه به پیشینه خارجی تحقیق می­توان بیان نمود حسابرسی عملکرد مورد توجه اغلب کشورهای توسعه‌یافته و درحال‌توسعه است، همچنین در اغلب تحقیقات انجام شده حسابرسی عملکرد به عنوان ابزاری مفید و مؤثر در جهت ارتقای پاسخگویی عنوان شده و نتایج مفیدی برای واحدهای مورد رسیدگی به همراه داشته است. با این وجود در کشورهای مختلف با توجه به سطح بلوغ دولت و سازمان­ها و همچنین زیرساخت­های تکنولوژیک، فنی و منابع انسانی، موارد مختلفی به عنوان محدودیت در اجرای اثربخش حسابرسی عملکرد عنوان شده اما نقطه اشتراک همه کشورها سعی در شناسایی و رفع نقاط و عوامل محدودیت می­باشد. شایان ذکر است در تحقیقات مختلف برخی ویژگی­های واحد مورد رسیدگی شامل انتقادپذیری، تعهد، نوع ارتباط با حسابرس و... به عنوان عوامل مؤثر بر اثربخشی حسابرسی عملکرد معرفی شده­اند که همگی این موارد ارتباط نزدیکی با فرهنگ سازمانی دارند با این وجود نمی­توان به تحقیقی اشاره نمود که به طور مشخص ارتباط فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد را بررسی نموده باشد. 

 

3-2-   پیشینه داخلی

همانطور که در فوق بیان گردید تا کنون تأثیر فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مورد بررسی قرار نگرفته است در تحقیقات داخلی نیز همین موضوع صدق می­کند (اغلب تحقیقات متمرکز بر کیفیت حسابرسی مالی بوده است، به عنوان نمونه یعقوب­نژاد و امیری، 1388؛ مرادزاده­فرد و دیگران، 1391؛ برادران­حسن­زاده و دیگران، 1393؛ علوی طبری و مرادخانی، 1394، صالحی و زمانی مقدم، 1394؛  وکیلی­فرد و همکاران، 1395؛ محمدرضایی و یعقوب­نژاد، 1396، اعتمادی و همکاران، 1397)  لذا اغلب تحقیقات داخلی صرفاً به بررسی مفید بودن و اثرگذار بودن حسابرسی عملکرد پرداخته­اند، از سوی دیگر نقطه تمرکز این تحقیقات، حول موانع اجرایی این حسابرسی بوده و اغلب محققینی که در این زمینه به تحقیق پرداخته­اند، موانع و مشکلات اجرای حسابرسی عملکرد در سازمان­ها و شرکت­ها مختلف اعم از بخش عمومی و خصوصی (بورس اوراق بهادار) را مد نظر قرار داده­اند (مراجعه شود به حساس یگانه، 1383؛ نخبه فلاح، 1384؛ مهام و همکاران، 1389؛ نیک­بخت و موسوی سنگ­چشمه، 1391، فلاح عباسپور،1392، میرزایی راد، 1393؛ مهدویومحمدیان، 1396).

رحیمی (1394) تنها تحقیقی است که موضوع اثربخشی حسابرسی عملکرد را مد نظر قرار داده است. وی به طور غیرمستقیم به بررسی اثربخشی حسابرسی عملکرد در شرکت­های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار پرداخته و در این راستا نسبت­های مالی سودآوری، اهرمی، نقدینگی و فعالیت را قبل و بعد از انجام حسابرسی عملکرد مطالعه نموده و به این نتیجه رسیده که این نسبت­ها قبل و بعد از انجام حسابرسی عملکرد تفاوت معنی­داری بایکدیگر داشته­اند. در این تحقیق عوامل مؤثر بر اثربخشی مورد بررسی قرار نگرفته و محوریت تحقیق بررسی اثربخش بودن یا نبودن حسابرسی عملکرد بوده است.

برهانی سبزوار (1395) در تحقیقی به بررسی اهمیت اجرای حسابرسی عملکرد مدیریت پرداخته است. برهانی­سبزوار بیان می­کند حسابرسی عملکرد سبب می­شود نقاط ضعف مدیران شناسایی و راهکارهای لازم برای رفع آن ارائه ­گردد، همچنین این حسابرسی سبب بهبود اجرای طرح­ها و ارتقا عملکرد سازمان می­شود. مرادی و ستوده (1395) به بررسی تأثیر حسابرسی عملکرد در اقتصاد مقاومتی پرداخته­اند. آ­ن­ها مدیران، حسابرسان و حسابداران شرکت­های تولیدی پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار ایران را به عنوان جامعه آماری انتخاب و از پرسشنامه برای جمع­آوری داده­های مورد نظر استفاده نمودند. در این تحقیق شاخص­های اثربخشی، صرفه اقتصادی و کارایی به عنوان شاخص­های حسابرسی عملکرد انتخاب شده و رابطه آن­ها با اقتصاد مقاومتی بررسی شده است. نتایج این تحقیق نشان می­دهد بین معیارهای حسابرسی عملکرد و اقتصاد مقاومتی رابطه مثبت و معنی­داری وجود دارد.

پورآقاجان و مسلمی پطرودی (1395) به بررسی موانع اجرای حسابرسی عملکرد پرداخته­اند. جامعه آماری این تحقیق شامل ذیحسابان شرکت­های دولتی، سازمان­های انتفاعی وابسته به دولت، حسابرسان ارشد و حسابرسانی بوده که در سال 1395 در دیوان محاسبات استان مازندران فعالیت داشته­اند. نتایج آن­ها نشان می­دهد به ترتیب عدم اجرای کامل بودجه­ریزی عملیاتی، عدم وجود استنادهای قانونی، نبود ضمانت اجرایی و نهایتاً نبود گروه­های حسابرسی و حسابرسان متخصص مانع از اجرای حسابرسی عملکرد می­گردند. شایان ذکر است در این تحقیق به موضوع نبود ضمانت اجرایی برای توصیه­های حسابرسان اشاره شده که به‌خودی‌خود می­تواند اثربخشی گزارش حسابرسی عملکرد را از جهت تغییرات مثبتی که می­تواند برای واحد مورد رسیدگی به همراه داشته باشد، تحت تأثیر قرار دهد.

الهوئی نظری و دیگران (1395) در پژوهشی به بررسی تأثیر حسابرسی عملکرد بر کارایی فعالیت­ها در شهرداری­ کرج پرداخته­اند، جامعه آماری آن­ها شامل مدیران، معاونین، مدیران امور مالی، حسابداران و حسابرسان داخلی و کارکنان ستادی مناطق و سازمان­های تابعه شهرداری کرج بوده است. نتایج حاصل از تحقیق آن­ها نشان می­دهد بین حسابرسی عملکرد و کارایی فعالیت­های شهرداری کرج رابطه مثبت و معنی­داری وجود دارد.  خرمی (1395) پژوهشی را با عنوان "بررسی تأثیر حسابرسی عملیاتی بر حسابداری محیط‌زیست" انجام داده است. وی بیان می­کند شرکت­ها برای کاهش اثرات زیست­محیطی فعالیت­های خود بایستی اطلاعات مربوط به هزینه­های زیست‌محیطی را نیز در حساب­های مالی و تصمیمات خود وارد نمایند. نتایج حاصل از این پژوهش نشان می­دهد که فعالیت­های زیست‌محیطی بایستی به طور یکنواخت مورد ارزیابی و حسابرسی قرار گیرند، همچنین وی بیان می­کند در ایران تنها به وضع قوانین و مقررات زیست‌محیطی پرداخته می­شود و به مفاهیم حسابداری در این حوزه آشنایی کافی وجود ندارد.

لاری­دشت­بیاض و دیگران (1395) پژوهشی را با عنوان "بررسی عوامل مؤثر در تعیین معیارهای حسابرسی عملکرد در دستگاه­های اجرایی" انجام داده­اند. آن­ها در تحقیق خود 316 نفر از حسابرسان دیوان محاسبان و ذی­حسابان و مدیران مالی دستگاه­های اجرایی را به عنوان نمونه بررسی نموده و بیان می­کنند به ترتیب اجرای نظام بودجه­ریزی عملیاتی، اجرای حسابداری تعهدی در بخش دولتی، وجود قوانین و مقررات لازم برای اجرا و تبیین و تدوین چارچوب نظری استانداردهای حسابداری دولتی مهم­ترین عواملی هستند که بر معیارهای حسابرسی عملکرد تأثیر می­گذارند. 

جوانمیری و دیگران (1396) در تحقیق خود به بررسی نقش گزارش حسابرسی عملکرد بر عملکرد شرکت­ها پرداخته­اند. آن­ها بیان نمودند با توجه به تحولات و تغییرات سریع و افزایش قدرت رقابت شرکت­ها و سازمان­ها، حسابرسان باید عملکرد تک‌تک اجزای آن­ها را به عنوان معیاری از وضعیت موجود بررسی و راهکارهایی برای بهبود شرایط و کارایی آن­ها ارائه نمایند. همچنین حسابرسان باید برای ارزیابی کیفیت تصمیم­گیری­های مدیریت از متخصصان استفاده نمایند و پیشنهادات اصلاحی خود را برای بهبود و ارتقا مدیریت ارائه نمایند.

نظری­پور (1396) در تحقیق خود به بررسی ضرورت استقرار حسابرسی عملکرد از دیدگاه حسابرسان بخش عمومی پرداخته­اند. جامعه آماری این تحقیق حسابرسان شاغل در بخش عمومی بوده و داده­های آن با استفاده از پرسشنامه جمع­آوری شده است. آن­ها نشان داده­اند مهمترین محدودیت در اجرای حسابرسی عملکرد، نبود همکاری و عدم تعهد مدیران در انجام این نوع حسابرسی می­باشد، همچنین آن­ها بیان نموده­اند حسابرسی عملکرد باعث افزایش پاسخگویی بخش عمومی شده و ارتقای صرفه اقتصادی، کارآمدی و اثربخشی را در بکارگیری منابع توسط بخش عمومی به همراه داشته است. 

مهدوی و محمدیان (1396) چالش­های اجرای حسابرسی عملکرد در دستگاه­های دولتی را در حوزه­های حسابرسی، مدیریت سازمانی و نظام ساختاری بررسی کرده­اند، نتایج تحقیق آن­ها نشان می­دهد عوامل مختلفی از قبیل صلاحیت حرفه­ای ناکافی، مشخص نبودن دامنه رسیدگی، تعیین نشدن شاخص مناسب برای ارزیابی، تعیین نشدن چارچوب مناسب برای گزارش، عدم آگاهی مدیران نسبت به منافع حسابرسی عملکرد، عدم تناسب بین وظایف و اختیارات مدیران، اجرای نامناسب بودجه عملیاتی و نامناسب بودن نظام حسابداری موجود، چالش­های اجرای حسابرسی عملکرد هستند.

حیدری سورشجانی (1397) در تحقیق خود به این موضوع پرداخته است که امروزه مدیران بهدنبال کسب اطلاعات بیشتر به منظور قضاوت در خصوص کیفیت عملیات هستند و صورت­های مالی به تنهایی پاسخگوی نیازهای اطلاعاتی آن­ها نیست، لذا حسابرسی عملکرد به عنوان ابزاری که اطلاعات مفیدی در ارتباط با کارایی، اثربخشی و صرفه اقتصادی بهدست می­دهد، می­تواند مدیران را در قضاوت آگاهانه­تر یاری نماید. همچنین خواجه­ییان (1397) در تحقیق خود تجارب شرکت برق منطقه­ای فارس را در زمینه اجرای حسابرسی عملکرد بیان نموده و ضمن تشریح فرایندهای پیاده­سازی شده، به بیان فواید حسابرسی عملکرد و دستاوردهای ناشی از آن پرداخته است. نتایج تحقیق خلقی و بنابی قدیم (1397) ضمن بررسی موانع اجرایی حسابرسی عملکرد در شهرداری ارومیه، نشان می­دهد محدودیت­هایی از قبیل مشکلات قانونی، ضعف­های مدیریتی و ضعف­های حسابرسی وجود دارند که مانع اجرای حسابرسی عملکرد هستند.

با توجه به تحقیقات داخلی انجام شده می­توان فهمید طیف وسیعی از مشکلات ساختاری مانند عدم بودجه­ریزی عملیاتی، مشکلات بینشی مانند عدم دانش و اعتقاد کافی و حمایت از حسابرسی عملکرد، مشکلات دانشی از قبیل عدم آموزش کافی حسابرسان و... موانع اجرای حسابرسی عملکرد هستند، با این وجود تحقیقات داخلی نشان می­دهند حسابرسی عملکرد باعث افزایش سطح پاسخگویی و همچنین بهبود عملکرد در بخش عمومی شده است. علی­رغم تحقیقات انجام شده کماکان عوامل مؤثر بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مبهم بوده لذا تحقیقی که مشخصاً به بررسی عوامل مؤثر بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مخصوصاً فرهنگ سازمانی واحد مورد رسیدگی پرداخته باشد، وجود ندارد.

 

4-  فرضیه­های پژوهش

با توجه به موارد بیان شده در ارتباط با مسئله تحقیق، فرضیه­های مطرح شده به‌صورت ذیل می­باشد:

فرضیه اصلی:فرهنگ سازمانی واحدهای مورد رسیدگی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت مؤثر است.

فرضیه­ فرعی 1: وجود فرهنگ تعهد به مشارکت بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت مؤثر است.

فرضیه­ فرعی2:وجود فرهنگ سازگاری بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت مؤثر است.

فرضیه­ فرعی 3: وجود فرهنگ انطباق­پذیری بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت مؤثر است.

فرضیه­ فرعی 4: وجود فرهنگ مأموریت یا رسالت بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت مؤثر است.

 

5- متغیرهای پژوهش

5-1-    متغیر مستقل: فرهنگ سازمانی

در این تحقیق به منظور سنجش فرهنگ سازمانی در واحدهای مورد رسیدگی از مدل فرهنگ سازمانی دنیسون (2000) استفاده شده است. ابعاد فرهنگ سازمانی در این مدل شامل تعهد به مشارکت، سازگاری، انطباق­پذیری و مأموریت یا رسالت می­باشد. پرسشنامه مذکور حاوی 29 پرسش است، پرسش­های 1 تا 10 مؤلفه تعهد به مشارکت را که شامل توانمندسازی، تیم­سازی و توسعه قابلیت­ها است مورد سنجش قرار می­دهند، پرسش­های 11 تا 16 مؤلفه سازگاری شامل ارزش­های بنیادین، توافق و هماهنگی را سنجش می­کنند، پرسش­های 17 تا 22 مؤلفه انطباق­پذیری شامل ایجاد تغییر، مشتری­گرایی و یادگیری سازمانی را سنجش می­کنند و در نهایت پرسش­های 23 تا 29 مأموریت یا رسالت را با شاخص­های گرایش استراتژیک، اهداف و مقاصد و چشم­انداز مورد سنجش قرار می­دهند. همچنین از طیف 5 گانه لیکرت به منظور ارزشیابی هر یک از پرسش­ها (کاملاً موافقتا حدودی موافق، نه موافق نه مخالفتا حدودی مخالف و کاملاً مخالف) استفاده شده است.

 

5-2-   متغیر وابسته: اثربخشی حسابرسی عملکردمدیریت

به منظور ارزیابی اثربخشی حسابرسی عملکرد، رویکردهای مختلفی وجود دارد، در برخی تحقیق­ها میزان توصیه­های پذیرفته شده توسط واحد مورد رسیدگی به عنوان معیار اثربخشی حسابرسی عملکرد استفاده شده است (اِتورک، 2002)، در برخی تحقیق­ها نیز این متغیر با استفاده از پرسشنامه اندازه­گیری شده که میزان تغییراتی که به واسطه انجام حسابرسی عملکرد در واحد مورد رسیدگی به وجود آمده را ارزیابی می­کند (ریچبون­جنرد، 2013).

 در این تحقیق پرسشنامه ریچبون­جنرد (2013) و مورین (2001) به عنوان مبنای اصلی اندازه­گیری اثربخشی حسابرسی عملکرد لحاظ شده است، این پرسشنامه دارای 11 پرسش است که هدف از آن بررسی تغییرات بهوجود آمده در واحد مورد رسیدگی از جنبه­های مختلف مانند تغییر در سیاست­ها، ساختارهای سازمانی، فرآیندهای با اهمیت، دستورالعمل­ها، قوانین و مقررات سازمانی، تغییر در نگاه و بینش مدیریت و مواردی از این قبیل می­باشد. ارزشیابی پرسش­ها در این پرسشنامه با استفاده از طیف 5 گانه لیکرت (بسیار کم، کم، متوسط، زیاد و بسیار زیاد) صورت گرفته است. علاوه بر این با هدف دقیق­تر شدن سنجش اثربخشی حسابرسی عملکرد، یک مؤلفه دیگر به پرسشنامه اضافه شده که به بررسی میزان بندهای حسابرسی عملکرد پذیرفته و رفع شده توسط مدیریت می­پردازد. برای این منظور گزارش­های Follow-up صادر شده توسط حسابرس پس از گزارش اصلی حسابرسی عملکرد بررسی و میزان بندهای حسابرسی عملکرد برطرف شده در فاصله زمانی گزارش حسابرسی عملکرد اصلی و گزارش Follow-up توسط مدیریت (برطرف شدن 0 تا 19 درصد از بندها با طیف بسیار کم، 20 تا 39 درصد از بندها با طیف کم، برطرف شدن 40 تا 59 درصد از بندها با طیف متوسط، برطرف شدن 60 تا 79 درصد از بندها با طیف زیاد و برطرف شدن 80 تا 100 درصد از بندها با طیف بسیار زیاد مشخص شده) به عنوان معیاری دیگر از اثربخشی حسابرسی عملکرد لحاظ شده است.

6-  جامعه آماری و نمونه­گیری

جامعه آماری پژوهش شامل مدیران ارشد (مدیرعامل و اعضای هیئت‌مدیره)، مدیران میانی و کارشناسان شرکت­هایی است که در بازه زمانی 1397-1392 از خدمات حسابرسی عملکرد موسسه حسابرسی مفید راهبر استفاده نموده­اند. در مجموع  تعداد 290 پرسشنامه برای این افراد ارسال و در مجموع تعداد 238 پرسشنامه واصل گردید (نرخ مشارکت 82 درصد). برخی از پرسشنامه­های واصله به دلیل وجود نقص و یا مخدوش بودن حذف و در نهایت تعداد 212 پرسشنامه جهت تجزیه‌وتحلیل مورد استفاده قرار گرفت. با توجه به اینکه تعداد داده­ها در دستیابی به نتایج معتبر بسیار با اهمیت بوده است لذا نمونه آماری برابر با جامعه آماری انتخاب شده است.

 

7- روش­شناسی تحقیق

تحقیق حاضر به لحاظ هدف کاربردی، به لحاظ ماهیتجزء تحقیقات توصیفیو از لحاظ روش تحلیل داده­ از جمله تحقیقات همبستگی می­باشد. گردآوری داده­ها از طریق روش­های کتابخانه­ای و میدانی انجام شده است. داده­های مربوط به فرهنگ سازمانی در واحد مورد رسیدگی و اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت از طریق پرسشنامه و اطلاعات مربوط به پیشینه پژوهش از روش کتابخانه­ای حاصل شده است. به منظور تجزیه‌وتحلیل داده­ها از نرم‌افزار لیزرل نسخه 8.8 و نرم‌افزار SPSS نسخه 23 استفاده شده است.

روایی پرسشنامه از طریق ارائه آن به سرپرستان و مدیران حسابرسی مورد تائید قرار گرفته است، با این وجود روایی پرسشنامه از دو جنبه روایی همگرایی و افتراقی نیز مورد آزمون قرار گرفته که نتایج آن در جدول 1 آمده است. روایی سازه­ای به دو دسته روایی همگرایی و روایی افتراقی (واگرا) تقسیم می­شود(حاجی­زاده و اصغری، 1394). روایی همگرایی به همگرا بودن (همسو بودن یا همبستگی) آیتم­های تشکیل‌دهنده یک مقیاس اشاره دارد. به منظور تعیین روایی همگرایی از شاخص میانگین واریانس مشترک استفاده شده است. اگر میانگین واریانس مشترک بزرگتر از 50/0 باشد نشان‌دهنده تائید روایی همگرایی سازه‌های پرسشنامه است. روایی واگرا به این موضوع اشاره دارد که آیتم­های مربوط به سازه­های مختلف به صورتی بسیار قوی با یکدیگر همبستگی نداشته باشند تا براساس آن بتوان نتیجه گرفت دو سازه یک هدف یا یک موضوع واحد را اندازه­گیری می­کنند (حاجی­زاده و اصغری، 1394، 396). فورنلولارکر30(۱۹۸۱) بیانمی­کنند رواییواگراهنگامیقابلقبولاستکهمیزانمیانگین واریانس مشترکبرایهرسازهبیشترازواریانساشتراکیبینآنسازهباسازه­هایدیگر مدل (یعنیمربعمقدارضرایبهمبستگیبینسازه­ها) باشد.

جدول1-روایی همگرا و واگرا پرسشنامه تحقیق به روش فورنل و لاکر

سازه‌ها و علائم اختصاری

اثربخشی حسابرسی عملکرد

فرهنگ سازمانی

میانگین واریانس مشترک (AVE)

اثربخشی حسابرسی عملکرد

1

052/0

818/0

فرهنگ سازمانی

052/0

1

821/0

میانگین واریانس مشترک (AVE)

818/0

821/0

0

منبع: یافته‌های پژوهشگر

 

جدول 1 نشان می­دهد میانگین واریانس مشترک محاسبه شده برای متغیرهای تحقیق به ترتیب برابر 0.818 و  0.821 می­باشد که هر دوی آن­ها بیشتر از حد آستانه 0.5 بوده لذا روایی مورد نظر حاصل شده است. علاوه بر این اگر میانگین واریانس مشترک هر سازه بزرگتر از توان دوم ضرایب همبستگی بین سازه‌ها می­باشد، می­توان بیان نمود روایی افتراقی بین سازه­های تحقیق مورد تائید می­باشد که بررسی جدول فوق نشان از تائید روایی افتراقی دارد. پایایی پرسشنامه از طریق محاسبه ضریب آلفای کرونباخ  و پایایی ترکیبی اندازه­گیری شده که نتایج آن در جدول 2 آمده است. با توجه به اینکه آلفای کرونباخ بهدست آمده برای کلیه متغیرهای تحقیق بالاتر از میزان 0.7 می­باشد، لذا می­توان بیان نمود پرسشنامه­ دارای پایایی لازم بوده و استفاده از آن برای مقاصد تحقیق بلامانع است. پایایی ترکیبی محاسبه شده برای متغیر فرهنگ سازمانی و اثربخشی حسابرسی بالاتر از حد نصاب 0.7 می­باشد لذا از این بابت نیز پرسشنامه تحقیق دارای پایایی لازم می­باشد.

جدول 2-پایایی ابزار گردآوردی داده­های تحقیق

متغیرهای کلیدی

تعداد

 گویه

آلفای

 کرونباخ

پایایی

ترکیبی

حد

 قابل قبول

تائید/

عدم تائید

اثربخشی حسابرسی عملکرد

12

825/0

832/0

7/0

تائید

فرهنگ سازمانی

29

839/0

865/0

7/0

تائید

منبع: یافته‌های پژوهشگر

 

8- یافته­های پژوهش

8-1-   آمار توصیفی و تجزیه‌وتحلیل آن

جزییات مربوط به پاسخ­دهندگان پرسشنامه به شرح جدول 3 است که نشان می­دهد سهم غالب پاسخ­دهندگان را مردان تشکیل می­دهند، همچنین 51 درصد از پاسخ‌دهندگان دارای سن بیش از 35 سال می­باشند و بیشترین سابقهکاری مربوط به افرادی است که بین 6 تا 10 سال سابقهکاری دارند، لذا انتظار می­رود با فرهنگ سازمانی و شرایط کاری در صنعت مربوطه آشنا باشند، در پایان 55 درصد از پاسخ­دهندگان شامل رده سازمانی کارشناسان در واحدهای مورد رسیدگی بوده و مابقی را مدیران میانی و مدیران ارشد تشکیل داده است. این موضوع به دقیق­تر بودن نتایج تحقیق می­تواند کمک کند، چرا که کارشناسان که در پایین­ترین سطح مشغول فعالیت هستند و به طور کامل با فرآیندهای کاری آشنا هستند، لذا در عمل بهتر می­توانند تغییرات به وجود آمده به‌واسطه انجام حسابرسی عملکرد را درک نمایند.

 

جدول 3- ویژگی­های فردی نمونه تحقیق

ردیف

ویژگی‌های فردی

زیرگروه

تعداد

درصد

مد یا نما

1

جنسیت

مرد

167

79

مرد

زن

45

21

2

سن

کمتر از 25 سال

14

7

بین 25 تا 35 سال

بین 25 تا 35 سال

89

42

بین 35 تا 45 سال

67

32

بین 45 تا 55 سال

39

18

بالای 55 سال

3

1

3

سابقه کاری

کمتر از 5 سال

53

25

بین 6 تا 10 سال

بین 6 تا 10 سال

66

31

بین 11 تا 15 سال

35

17

بین 16 تا 20 سال

24

11

بالای 20 سال

34

16

4

رده سازمانی

کارشناس

117

2/55

کارشناس

مدیر میانی

66

1/31

مدیر ارشد

25

8/11

سایر

4

9/1

منبع:یافته­های پژوهشگر

 

آمار توصیفی مربوط به متغیرهای توصیفی تحقیق شامل میانگین، انحراف معیار، حداقل و حداکثر متغیرها و ابعاد مختلف آن در جدول 4 ارائه شده است. میانگین متغیرهای تحقیق شامل فرهنگ سازمانی و اثربخشی حسابرسی عملکرد بالاتر از 3 می­باشد، بیشترین انحراف معیار مربوط به اثربخشی حسابرسی عملکرد و کمترین میزان آن مربوط به فرهنگ سازمانی می­باشد که نشان‌دهنده آن است که اختلاف نظرات در ارتباط با اثربخشی حسابرسی عملکرد بیشتر از متغیر فرهنگ سازمانی می­باشد، این موضوع ممکن است به این دلیل باشد که پاسخ­دهندگان سطوح بالاتر که درصد عمده­ای از مشارکت­کنندگان را تشکیل می­دهند معمولاً حس منفی­تری نسبت به حسابرسی عملکرد دارند. در بین ویژگی­های فرهنگ سازمانی بیشترین میانگین متعلق به رسالت یا مأموریت و کمترین میانگین مربوط به تعهد به مشارکت است، همانطور که در مبانی نظری بیان گردید شاخص­های این ویژگی شامل توانمندسازی، تیم­سازی و توسعه قابلیت­ها هستند و دلیل این موضوع ممکن است ضعف شرکت­ها در حوزه منابع انسانی و عدم تمایل به انجام کار گروهی باشد.

 

جدول4- آماره‌های توصیفی متغیرهای تحقیق

ردیف

متغیر

میانگین

انحراف معیار

حداقل

حداکثر

حداقل و حداکثر ممکن

1

فرهنگ سازمانی

924/2

517/0

905/1

485/0

5-1

 

تعهد به مشارکت

707/2

65/0

905/1

549/3

5-1

 

سازگاری

98/2

211/0

77/2

36/3

5-1

 

انطباق‌پذیری

78/2

433/0

341/2

46/3

5-1

 

رسالت یا مأموریت

388/3

073/0

259/3

485/3

5-1

2

اثربخشی حسابرسی عملکرد

11/3

76/0

33/1

67/4

5-1

منبع: یافته‌های پژوهشگر

 

برای انجام معادلات ساختاری به شیوه پارامتریک، پیش‌فرض نرمال بودن داده­ها و متغیرها لازم است لذا برای سنجش نرمال بودن داده­ها از آزمون­ کولموگورف-اسمیرنوف استفاده شده است. در این آزمون فرض صفر مبنی بر نرمال بودن توزیع داده­ها بوده و نتایج حاصل از آن برای متغیرهای اصلی تحقیق در جدول 5 آمده است.

 

جدول 5- نتایج آزمون کولوموگروف-اسمیرنف برای متغیرهای تحقیق

ردیف

متغیرها

آماره z کولوموگروف - اسمیرنف

سطح معناداری

نرمال / غیر نرمال

1

فرهنگ سازمانی

075/1

198/0

نرمال

2

اثربخشی حسابرسی عملکرد

195/1

115/0

نرمال

منبع: یافته‌های پژوهشگر

جدول 5 نشان می­دهد درجه معناداری آزمون (sig) به‌دست آمده برای متغیرهای فرهنگ سازمانی و اثربخشی حسابرسی عملکرد به ترتیب برابر 198/0 و 115/0 می­باشد و همگی بالای 05/0 هستند، در نتیجه فرض صفر مبنی بر نرمال بودن متغیرهای تحقیق قابل رد نمی­باشد؛بنابراین توزیع داده­ها در مورد متغیرهای تحقیق به صورت نرمال بوده و پیش­شرط لازم برای انجام معادلات ساختاری به شیوه پارامتریک وجود دارد. علاوه بر این قبل از به­کارگیری تحلیل عاملی نیاز به انجام دو پیش­آزمون وجود داردکه شامل آزمون کفایت حجم نمونه با عنوان کایزر-میر- اولکین31(کی.ام.او) و آزمون کرویت بارتلت می­باشد. در آزمون کی.ام.او کفایت حجم نمونه بررسی می­گردد و شاخص آن بین صفر و یک متغیر است. مقادیر بالاتر از 0.7 در نتایج این آزمون نشان­دهنده مناسب بودن داده­ها برای انجام تحلیل عاملی است. همچنین بررسی ماتریس همبستگی بین متغیرهای تحقیق از طریق آزمون کرویت بارتلت مشخص می­گردد، نظر به اینکه یکیﺍﺯﻣﻔﺮﻭﺿاتﺍﺳﺎﺳﻲﺩﺭﺗﺤﻠﻴﻞﻋﺎﻣﻠﻲﺍﻳﻦﺍﺳﺖﻛﻪﺑﻴﻦﻣﺘﻐﻴﺮﻫﺎﺑﺎﻳﺪﻫﻤﺒﺴﺘﮕﻲﻭﺟـﻮﺩﺩﺍﺷـﺘﻪﺑﺎﺷـﺪ، لذاﺍﮔـﺮﻣﺘﻐﻴﺮﻫـﺎﻣﺴﺘﻘﻞﺍﺯﻳﻜﺪﻳﮕﺮﺑﺎﺷﻨﺪ،ﺑﻛﺎﺭﮔﻴﺮﻱﺗﺤﻠﻴﻞﻋﺎﻣﻠﻲﻣﻨﺎﺳـﺐﻧﻴــﺴﺖ. نتایج آزمون کی.ام.او و بارتلت در جدول 6 ارائه شده است.

 

جدول 6- نتایج آزمون کی­­.ام.او و بارتلت

شاخص کی.ام.او کفایت نمونه

744/0

آزمون بارتلت

آماره آزمون

901/3230

درجه آزادی

373

سطح معنی­داری

0001/0

منبع: یافته­های پژوهشگر

 

نتایج جدول 6 نشان می­دهد، شاخص کی.ام.او برابر با 744/0 می­باشد که با توجه به اینکه میزان 7/0 بالاتر می­باشد، مناسب بوده و دلالت بر کفایت­ داده­های تحقیق دارد، همچنین سطح معنی­داری 0001/0 برای آزمون بارتلت نشان می­دهد ماتریس همبستگی متغیرهای تحقیق برابر صفر نیست و امکان استفاده از تحلیل عاملی وجود دارد.

 

8-2-   تحلیل عاملی تأییدی برای بررسی روایی سازه

قبل از ورود به مرحله آزمون فرضیه لازم است از صحت مدل­های اندازه­گیری پژوهش اطمینان حاصل گردد که برای این منظور از تحلیل عاملی تأییدی استفاده شده است. این روش به بررسی همبستگی درونی تعداد زیادی از متغیرها می‌پردازد و در نهایت آن­ها را در قالب عامل­های عمومی محدودی دسته­بندی کرده و تبیین می‌کند (کلانتری، 1391، ص 284). در تحلیل عاملی تأییدی رابطه بین مؤلفه‌ها با گویه‌ها مورد سنجش قرار می‌گیرد و هدفآن اطمینان از درستی اندازه‌گیری متغیرهای پنهان به وسیله متغیرهای مشاهده شده است.در تحلیل عاملی تأییدی که یک روش معتبر برای اندازه­گیری روایی سازه است، اقدام به برآورد بارهای عاملی می­شود. بارعاملی معرف بستگی عامل با شاخص مربوطه می­باشد و بالاتر بودن آن از میزان 0.5 نشان از مناسب بودن آن دارد، همچنین تائید یا رد معناداری بارعاملی با توجه به مقدار آماره t انجام می­گیرد. در صورتی که آماره t بهدست آمده برای بارعاملی کوچکتر از 1.96- و بزرگتر از 1.96 باشد، رابطه تائید می­گردد. نتایج حاصل از تحلیل عاملی تأییدی برای متغیرهای فرهنگ سازمانی و اثربخشی حسابرسی عملکرد در جدول 7 آمده است.

نتایج بهدست آمده از تائید عاملی برای ابعاد مختلف متغیر فرهنگ سازمانی و همچنین اثربخشی حسابرسی عملکرد در جدول 7، نشان می­دهد بار عاملی بهدست آمده برای کلیه ابعاد بالاتر از 5/0 می­باشد و این به منزله تائید بارعاملی در این متغیرها می­باشد. علاوه بر این آماره آزمون (مقدار t) برای همه گویه‌ها در رابطه با همه سازه‌های مفروض بزرگتر از مقدار 96/1 است که از معنادار بودن رابطه بین همه گویه‌های مرتبط با سازه در سطح 95% اطمینان پشتیبانی می­کند. همچنین شاخص برازش مدل اندازه­گیری برای متغیرهای تحقیق نشان می­دهد مدل­های اندازه­گیری همه عامل­ها مناسب می­باشد چرا که مقدار RMSEA بین 08/0-03/0 بوده و دیگر شاخص­ها نیز بالاتر از میزان 9/0 قرار دارند که همگی مقادیر مطلوب تلقی می­گردند.

 

جدول 7- تحلیل عاملی تأییدی برای متغیرهای وابسته و مستقل

فرهنگ سازمانی

اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت

سازه

متغیرهای مشاهده­پذیر

بار عاملی استاندارد

حد قابل قبول

آماره t

رد/ تائید

سازه

متغیرهای مشاهده­پذیر

بار عاملی استاندارد

حد قابل قبول

آماره t

رد/ تائید

تعهد به مشارکت

f1

653/0

بالاتر از 5/0

42/8

تائید

اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت

1Y

647/0

بالاتراز 5/0

58/5

تائید

2f

736/0

بالاتر از 5/0

04/9

تائید

2Y

682/0

بالاتراز 5/0

32/5

تائید

3f

709/0

بالاتر از 5/0

01/9

تائید

3Y

607/0

بالاتراز 5/0

49/7

تائید

4f

647/0

بالاتر از 5/0

64/7

تائید

4Y

553/0

بالاتراز 5/0

31/3

تائید

5f

679/0

بالاتر از 5/0

65/8

تائید

5Y

651/0

بالاتراز 5/0

91/4

تائید

6f

584/0

بالاتر از 5/0

22/4

تائید

6Y

685/0

بالاتراز 5/0

02/8

تائید

7f

611/0

بالاتر از 5/0

38/5

تائید

7Y

704/0

بالاتراز 5/0

74/8

تائید

8f

568/0

بالاتر از 5/0

81/4

تائید

8Y

616/0

بالاتراز 5/0

58/8

تائید

9f

567/0

بالاتر از 5/0

16/3

تائید

9Y

673/0

بالاتراز 5/0

02/7

تائید

10f

667/0

بالاتر از 5/0

76/6

تائید

10Y

674/0

بالاتراز 5/0

49/7

تائید

سازگاری

11f

647/0

بالاتر از 5/0

48/5

تائید

11Y

821/0

بالاتراز 5/0

31/6

تائید

12f

682/0

بالاتر از 5/0

32/5

تائید

12Y

617/0

بالاتراز 5/0

01/6

تائید

13f

607/0

بالاتر از 5/0

49/7

تائید

شاخص­های برازش

14f

553/0

بالاتر از 5/0

31/3

تائید

 

NC= 2.232

RMSEA= 0.074

NFI= 0.921

NNFI= 0.913

GFI=0.92

15f

651/0

بالاتر از 5/0

91/4

تائید

 

16f

685/0

بالاتر از 5/0

02/8

تائید

انطباق‌پذیری

17f

704/0

بالاتر از 5/0

74/8

تائید

18f

616/0

بالاتر از 5/0

58/8

تائید

19f

673/0

بالاتر از 5/0

02/7

تائید

20f

613/0

بالاتر از 5/0

15/6

تائید

21f

636/0

بالاتر از 5/0

25/5

تائید

22f

572/0

بالاتر از 5/0

62/3

تائید

23f

657/0

بالاتر از 5/0

97/4

تائید

مأموریت یا رسالت

24f

598/0

بالاتر از 5/0

56/4

تائید

25f

589/0

بالاتر از 5/0

37/4

تائید

26f

704/0

بالاتر از 5/0

80/7

تائید

27f

616/0

بالاتر از 5/0

41/6

تائید

28f

657/0

بالاتر از 5/0

66/5

تائید

29f

598/0

بالاتر از 5/0

18/4

تائید

شاخص­های برازش

 

NC= 2.232

RMSEA= 0.065

NFI= 0.921

NNFI= 0.91

GFI= 0.92

منبع:یافته­های پژوهشگر

 

8-3-  آزمون فرضیه­ پژوهش

پس از اطمینان نسبی از پذیرفته بودن مدل­های اندازه­گیری در مدل ساختاری تحقیق، می­توان به آزمون فرضیه­های تحقیق پرداخت. در این تحقیق برای آزمون فرضیه­ها و تعیین تأثیر متغیرهای مکنون از مدل معادلات ساختاری (SEM) استفاده شده است. به منظور سنجش مدل و معناداری روابط بین متغیرهای تحقیق از تحلیل مسیر استفاده شده است.  همچنین تعدادی از مهم­ترین شاخص­های موجود به منظور ارزیابی مناسب بودن مدل برازش شده، استفاده شده است. برخی از این شاخص­ها شامل ریشهمیانگینمربعاتباقیمانده یا RMSEA، شاخص نیکویی برازشGFI، شاخص نیکویی برازش اصلاح شده یا AGFI و شاخص برازش هنجار نشده NNFI می­باشد که مقدار پذیرفتنی آن­ها این است که بالاتر از 9/0 باشند. یکی دیگر از شاخص­های استفاده شده کی دو به درجه آزادی است که به اعتقاد گیلز32(2002) اگر این نسبت بزرگتر از 3 باشد نشان‌دهنده برازش قابل قبول نمی­باشد. همچنین بررسی فرضیه­های تحقیق می­تواند با استفاده از شاخص tبررسی گردد و چنانچه قدرمطلق آماره بهدست آمده در برازش بیش از 96/1 باشد، فرضیه­ صفر رد خواهد شد.

خروجی کلی نرم­افزار در مورد کل مدل ساختاری تحقیق با در نظر گرفتن متغیرهای مکنون درونزا (وابسته) اثربخشی حسابرسی عملکرد و متغیر برونزا (مستقل) فرهنگ سازمانی در واحد مورد رسیدگی، در شکل1 و 2 آورده شده است. در هر دو شکل 1 و 2­، تصویر متغیرهای مکنون 4ff-1ff همان ابعاد چهارگانه فرهنگ سازمانی هستند. در شکل 1 و 2 به ترتیب خروجی میزان بارهای عاملی برای مسیر تعریف شده فرهنگ سازمانی به اثربخشی حسابرسی عملکرد بر اساس شاخص ضریب اثر  و شاخص tآمده است.

 

شکل 1-تجزیه‌وتحلیل مسیر بر اساس شاخص ضریب اثر، تأثیر فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد

منبع: یافته­های پژوهشگر

 

 

شکل 2-تجزیه‌وتحلیل مسیر بر اساس شاخص t، تأثیر فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد

منبع: یافته­های پژوهشگر

 

متغیرهای مربع شکل در شکل 1 و 2، متغیرهای آشکار یا همان گویه­های هر متغیر در پرسشنامه‌ هستند. از دیگر سو، متغیرهای دایره­ای شکل متغیرهای مکنون (متغیرهای مستقل و وابسته) مدل ساختاری تحقیق هستند. شکل 1 نشان‌دهنده میزان همبستگی بین فرهنگ سازمانی و اثربخشی حسابرسی عملکرد برابر 83/0 می­باشد (ضریب معنی­داری 10.77) که مبین این است که متغیر فرهنگ سازمانی 83 درصد از اثربخشی حسابرسی عملکرد را تبیین می­نماید. نتایج حاصل از تجزیه‌وتحلیل بر اساس شاخص ضریب اثر و شاخص t در جدول 8 ارائه شده است.

 

جدول 8- نتایج حاصل از تجزیه‌وتحلیل بر اساس شاخص ضریب اثر و شاخص t

شرح

ریشهمیانگینمربعاتباقیمانده

سطح معنی­داری

درجه آزادی

کی دو

نتایج شاخص ضریب اثر

069/0

000/0

103

29/181

نتایج شاخص t

069/0

000/0

103

29/181

منبع: یافته‌های پژوهشگر

نتایج کلی برازش مدل در جدول 9 آمده است. این جدول نشان می­دهد مدل تحلیل مسیر انجام گرفته بسیار مناسب است، چرا که همه شاخص­های ارزیابی شده در بازه مطلوب قرار دارند. شاخص­های تحلیل مسیر انجام شده برای متغیر فرهنگ سازمانی نشان می­دهد میزان کی دو به درجه آزادی برای 76/1 بوده که کمتر از 3 می­باشد، میزان ریشه میانگین مربعات باقیمانده برابر 069/0 و بین 08/0-03/0 قرار دارد و دیگر شاخص­های برازش نیز بالاتر از حد 9/0 می­باشند که نشان‌دهنده مطلوب بودن برازش هستند.

 

جدول 9- تحلیل مسیر شاخص­های برازندگی تأثیر فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد

نام فارسی

اختصار

ملاک

فرهنگ سازمانی

تعهد به مشارکت

سازگاری

انطباق پذیری

رسالت یا مأموریت

تفسیر نتیجه

نسبتکیدوبهدرجهآزادی

CMIN

کمتر از 3

76/1

97/1

31/2

43/2

9/2

تائید برازش

آماره t

t

کمتر از 96/1- یا بیشتر از 96/1

77/10

19/6

26/10

31/10

16/9

تائید برازش

ضریب

تأثیر

r

بالای 3/0

83/0

41/0

75/0

68/0

63/0

تائید برازش

سطح

معنی‌داری

p

کمتر از 05/0

0001/0

0001/0

000/0

000/0

0001/0

تائید برازش

ریشهمیانگینمربعاتباقیمانده

RMSEA

08/0 <RMSEA<03/0

069/0

078/0

066/0

055/0

074/0

تائید برازش

شاخصنیکوییبرازش

GFI

بالاتر از 9/0

91/0

9/0

91/0

91/0

92/0

تائید برازش

شاخصنیکوییبرازشاصلاحی

AGFI

بالاتر از 9/0

9/0

93/0

93/0

9/0

93/0

تائید برازش

شاخصبرازشهنجارنشده

NNFI

بالاتر از 9/0

91/0

91/0

92/0

91/0

91/0

تائید برازش

منبع: یافته­های پژوهشگر

 

در ارتباط با فرضیه اصلی نیز نتایج معادلات ساختاری برای فرهنگ سازمانی نشان می­دهد   معادل 76/1 و از عدد 3 کمتر بوده و همچنین با توجه به مقدار آماره t که معادل 23/7 بوده و از عدد 96/1 بالاتر است و همچنین از آنجا که سایر شرایط معادله ساختاری نیز برقرار می­باشد، لذا در سطح 05/0=α  فرض صفر برای فرضیه اصلی  مبنی بر معنی­دار نبودن اثر فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد رد شده و فرض مقابل مبنی بر اینکه، فرهنگ سازمانی واحدهای مورد رسیدگی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد تأثیر معناداری دارد، پذیرفته می­شود. با توجه به ادبیات تحقیق مبنی بر اینکه مورین (2001) به اثر تعهد سازمانی بر اجرای موفقیت­آمیز حسابرسی عملکرد اشاره نموده است، نتایج فوق نشان می­دهد فرهنگ سازمانی واحد مورد رسیدگی نیز بر اثربخشی حسابرسی عملکرد اثرگذار است؛بنابراین فرهنگ سازمانی واحدهای مورد رسیدگی با توجه به تأثیرات بالقوه­ای که بر رفتار مدیریت واحد مورد رسیدگی و همچنین کارکنان آن دارد، می­توانند اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت را تحت تأثیر قرار دهد.  این موضوع در ارتباط با ویژگی­های چهارگانه فرهنگ سازمانی در مدل دنیسون نیز برقرار است.

جدول 9 در ارتباط با فرضیه­های فرعی 4-1 نیز نشان می­دهد آماره t بهدست آمده برای ویژگی­های فرهنگ سازمانی شامل وجود تعهد به مشارکت، سازگاری، انطباق­پذیری و مأموریت به ترتیب برابر 19/6، 26/10، 31/10و 16/9 می­باشد که همگی بیشتر از حد آستانه مورد نظر یعنی 96/1 می­باشند علاوه بر این چون   آنها به ترتیب برابر 97/1، 31/2، 43/2 و 9/2 بوده و همگی کمتر از عدد 3 می­باشند، لذا فرض صفر مبنی بر معنی­دار نبودن اثر ویژگی­های فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد رد شده و فرض مقابل را مبنی بر اینکه تعهد به مشارکت، سازگاری، انطباق­پذیری و مأموریت تأثیر معناداری بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت دارند، پذیرفته می­شود. علاوه بر این نتایج تجزیه‌وتحلیل مسیر بر اساس شاخص t، برای بررسی تأثیر ویژگی­های چهارگانه فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد در جدول 10 ارائه شده است.

 

جدول 10- سایر نتایج  تجزیه‌وتحلیل مسیر ویژگی­های فرهنگ سازمانی به حسابرسی عملکرد  بر اساس شاخص t

شرح

ریشهمیانگینمربعاتباقیمانده

سطح معنی­داری

درجه آزادی

کی دو

مسیرتعهدبهمشارکتبهاثربخشیحسابرسیعملکرد

078/0

000/0

208

77/409

مسیر سازگاری به اثربخشی حسابرسی عملکرد

066/0

000/0

134

32/310

مسیر انطباق­پذیری به اثربخشی حسابرسی عملکرد

055/0

000/0

151

41/367

مسیر مأموریت به اثربخشی حسابرسی عملکرد

074/0

000/0

134

47/429

منبع: یافته‌های پژوهشگر

 

نتایج حاصل از جدول فوق همگی از تائید فرضیه­های پژوهش حمایت می­کنند، در ادامه تصاویر مربوط به تجزیه‌وتحلیل مسیر ویژگی­های فرهنگ سازمانی به اثربخشی حسابرسی عملکرد در شکل­­های 3 و 4 و 5 و 6 آمده است.

 

شکل 3- تحلیل مسیر تأثیر تعهد به مشارکت به اثربخشی حسابرسی عملکرد (شاخص t)

منبع: یافته­ پژوهشگر

 

شکل 4-  تحلیل مسیر تأثیر سازگاری به اثربخشی حسابرسی عملکرد (شاخص t)

منبع: یافته­ پژوهشگر

 

شکل 5-  تحلیل مسیر تأثیر انطباق­پذیری بر اثربخشی حسابرسی عملکرد (شاخص t)

منبع: یافته­ پژوهشگر

 

شکل 6-  تحلیل مسیر تأثیر مأموریت بر اثربخشی حسابرسی عملکرد (شاخص t)

منبع: یافته­ پژوهشگر

9-  بحث و نتیجه­گیری

نوع و کیفیت روابط بین حسابرس و واحد مورد رسیدگی از جمله عواملی است که مورد بررسی محققین قرار گرفته و در تحقیقات مختلف از جمله متغیرهایی در نظر گرفته شده­اند که بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت تأثیرگذار هستند. با توجه به اینکه فرهنگ سازمانی می­تواند تأثیر قابل ملاحظه­ای در رفتار کارکنان داشته باشد، لذا سؤال تحقیق مبنی بر تأثیر فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت مطرح گردید. ضرورت انجام تحقیق از این جهت است که تا کنون هیچ­ یک از تحقیقات داخلی یا خارجی تأثیر فرهنگ سازمانی واحد مورد رسیدگی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مدیریت را بررسی ننموده است. برخی از تحقیقات مانند عبدمناف33(2010)، ریچبون­جنرد (2013) و اِتوِرک (2002) تنها به اندازه­گیری اثربخشی حسابرسی عملکرد پرداخته­اند تا در نهایت پاسخی به این پرسش ارائه دهند که آیا حسابرسی عملکرد توانسته تغییر مثبتی در واحدهای مورد رسیدگی ایجاد نماید یا خیر. از سوی دیگر تحقیقات داخلی نیز اغلب متمرکز بر موانع اجرایی حسابرسی عملکرد یا عملیاتی بوده در سازمان­های دولتی و بورس اوراق بهادار بوده است.

مبانی نظری تحقیق مبنی بر این بود که متغیرهای تأثیرگذار بر نوع و کیفیت ارتباط بین حسابرس و واحد مورد رسیدگی از قبیل تعهد سازمانی کارکنان، میزان روان بودن جریان اطلاعات و مواردی از این قبیل، بر اثربخشی حسابرسی عملکرد تأثیرگذار خواهند بود. لذا فرضیه اصلی این تحقیق اثر فرهنگ سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد را مورد توجه قرار داده است.  از این بابت نتایج بهدست آمده در ارتباط با فرضیه اصلی را می­توان همراستا با مبانی نظری موجود دانست. نتایج مدل­سازی معادلات ساختاری نشان می­دهد فرهنگ سازمانی در واحدهای مورد رسیدگی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد تأثیرگذار است. منشأ این تأثیر را تا حدود زیادی می­توان به فراگیر بودن اثر فرهنگ سازمانی بر ذهنیت، نگرش، رفتار و عملکرد کارکنان نسبت داد چرا که وجود فرهنگ قوی در یک سازمان رفتار حرفه­ای را در کارکنان نهادینه نموده و این سبب می­شود که کلیه واحدهای سازمانی رفتار مناسب­تر و حرفه­ای­تری با مراجعه­کنندگان بیرونی مخصوصاً حسابرسان داشته باشند، لذا در این صورت احتمال بروز تنش و اختلاف بین حسابرسان عملکرد و واحد مورد رسیدگی کاهش خواهد یافتو با توجه به مبانی نظری پیش‌گفته احتمال آسیب دیدن اعتبار حسابرسی عملکرد نیز کاهش خواهد یافت.

نتایج فرضیه فرعی اول نشان می­دهد تعهد به مشارکت در واحدهای مورد رسیدگی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مؤثر است. این نتایج بیانگر این است که اگر واحدهای مورد رسیدگی اقدامات مؤثری در زمینه توانمند کردن کارکنان انجام داده­ و در مسیر توسعه قابلیت­های آن­ها گام بردارند، کارکنان نیز در مواجهه با حسابرسان عملکرد احساس مسئولیت­ و تعلق سازمانی بیشتری نموده و به احتمال زیاد اقدامات مؤثرتری در جهت رفع توصیه­های بهبود ارائه شده توسط حسابرسان خواهند داشت. با توجه به نتایج فرضیه فرعی دوم، مؤثر بودن متغیر سازگاری بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مورد تائید قرار گرفته است. این نتیجه بیانگر اهمیت هماهنگی و یکپارچگی واحدهای مختلف در دستیابی به ارزش­های مشترک می­باشد چرا که ایجاد تغییر و بهبود در فرآیندها و عملیات سازمان جنبه­ها و واحدهای مختلفی را درگیر می­نماید و لازمه نتیجه­بخش بودن تغییرات، وجود انسجام و هماهنگی بین آن واحدها می­باشد. 

بر اساس نتایج حاصل از آزمون فرضیه فرعی سوم نشان داده­ایم وجود فرهنگ سازمانی مبتنی بر انطباق­پذیری بر اثربخشی حسابرسی عملکرد اثرگذار است. این موضوع تا حد زیادی از تمایل این فرهنگ سازمانی برای تغییر نشأت می­گیرد. در این فرهنگ سازمانی، نه تنها مقاومت نسبت به تغییر وجود ندارد، بلکه این واحدها آماده پذیرش تغییراتی هستند که آن­ها را به اهداف سازمانی خود نزدیک می­کند، لذا انتظار می­رود واحدهای مورد رسیدگی با این ویژگی، نسبت به انجام حسابرسی عملکرد مدیریت مشتاق بوده و توصیه­ها و پیشنهادات حرفه­ای حسابرسان را به میزان بیشتری به اجرا درآورند. یکی از مهم­ترین جنبه­های این فرهنگ سازمانی که اثرگذاری حسابرسی عملکرد را تحت تأثیر قرار خواهد داد، تمایل آن­ها برای یادگیری و درس گرفتن از اشتباهات گذشته می­باشد.

همچنین نتایج تحقیق نشان می­دهد روشن و شفاف بودن اهداف و مأموریت­های سازمانی نیز بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مؤثر است. این نتایج حاکی از این خواهد بود که عدم تعیین اهداف و ماموریت­های سازمانی به احتمال زیاد ممکن است گسیختگی در فرایندهای مختلف واحد مورد بررسی و همچنین کاهش حس تعهد و تعلق سازمانی کارکنان را به همراه داشته باشد، لذا انتظار می­رود در واحدهایی که استراتژی و اهداف سازمانی مشخص و شفافی وجود ندارد، انگیزه لازم برای عمل به کلیه توصیه­های حسابرسان و ایجاد بهبود در سازمان نیز وجود نداشته باشد. نتایج حاصل از این تحقیق با برخی نتایج تحقیق مورین (2001) که تعهد سازمانی را به عنوان یکی از عوامل اجرای موفقیت­آمیز حسابرسی عملکرد بیان کرده­اند، همسو بوده و نشان می­دهد، همانطور که فرهنگ سازمانی بر تعهد سازمانی ارتباط معنی­داری دارد، فرهنگ سازمانی نیز بر اثربخشی حسابرسی عملکرد مؤثر است.

با توجه به نتایج تحقیق پیشنهاد می­شود واحدهای مورد رسیدگی با ارتقای ویژگی­های مختلف فرهنگ سازمانی و ترویج فرهنگ سازمانی مبتنی بر تغییر و فرهنگ انتقادپذیری، ضمن بهبود روابط با حسابرسان عملکرد و همچنین کاهش تنش­های احتمالی، بستر لازم برای اجرای اثربخش این حسابرسی را فراهم نمودهو از سوی دیگر  زمینه را برای پذیرش و اجرای توصیه­ها و پیشنهادات عنوان شده فراهم کنند. نهادینه شدن فرهنگ بالای سازمانی و تمایل آن­ها به تغییر و ایجاد بهبود در کوتاه­مدت ارتقای کارایی و بهره­وری فرآیندهای عملیاتی با اهمیت و در بلندمدت بهبود عملکرد سازمانی را به همراه خواهد داشت، علاوه بر این هزینه­هایی که صرف حسابرسی­های مختلف از جمله حسابرسی عملکرد مدیریت می­گردد، بیشترین اثربخشی را برای واحد مورد رسیدگی به همراه خواهد داشت. ایجاد تغییر در واحدهای مورد رسیدگی، واحدهای مختلف سازمانی را درگیر خواهد نمود، لذا برای بالا بردن نرخ موفقیت در تغییرات، هماهنگی و انسجام بیشتر بین واحدهای سازمانی مختلف باید بیش از پیش مورد توجه قرار گیرد.

با توجه به اینکه در تحقیقات قبلی تعهد سازمانی به عنوان یک متغیر تأثیرگذار شناخته شده است، در پژوهش­های آتی بررسی ارتباط بین تعهد سازمانی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد می­تواند در دستور کار قرار گیرد. سبک رهبری مدیریت از جمله متغیرهایی است که تأثیر آن بر رفتار کارکنان، عملکرد و تعهد سازمانی در تحقیقات قبلی به اثبات رسیده است، لذا بررسی تأثیر سبک رهبری مدیریت بر اثربخشی حسابرسی عملکرد می­تواند ابعاد جدیدی از این موضوع را روشن سازد.

حسابرسان عملکرد ضمن ارائه گزارش خود در خصوص نتایج عملیات، توصیه­هایی برای ایجاد تغییر و بهبود در سازمان­ها ارائه می­دهند، اما در حقیقت میزان عمل به توصیه­های حسابرسان که یکی از معیارهای اثربخشی حسابرسی عملکرد می­باشد تا حدود زیادی ممکن است تحت تأثیر ویژگی­های شخصیتی مدیران واحد مورد رسیدگی از قبیل میزان ریسک­پذیری، نوع نگاه و میزان مقاومت آن­ها در برابر تغییر و مواردی از این دست قرار گیرد؛بنابراین تأثیر ویژگی­های شخصیتی مدیران واحد مورد رسیدگی بر اثربخشی حسابرسی عملکرد از زمینه­های دیگر قابل بررسی می­باشد. در نهایت تأثیر عوامل محیطی مانند همزمانی اجرای حسابرسی عملکرد با دیگر انواع دیگر حسابرسی از جمله حسابرسی مالی، حسابرسی مالیاتی و... بر اثربخشی حسابرسی عملکرد از دیگر موضوعاتی است که تحقیق جامعی در خصوص آن صورت نگرفته است، دلیل انجام این تحقیق این است که  انجام همزمان چند نوع حسابرسی در یک واحد مورد رسیدگی به احتمال زیاد فرآیند پاسخگویی توسط واحد مورد رسیدگی را تحت تأثیر قرار می­دهد.

 

 

 

 



[1]- گروه حسابداری،  واحد کرمانشاه، دانشگاه آزاد اسلامی، کرمانشاه، ایران.

[2]- گروه حسابداری، دانشگاه رازی، ایران. نویسنده مسئول.f.shahveisi@razi.ac.ir

[3]- گروه حسابداری، دانشگاه رازی ، کرمانشاه، ایران.

[4]- گروه حسابداری، واحد کنگاور، دانشگاه آزاد اسلامی، کنگاور، ایران.

1)     اعتمادی، حسین، حمیدرضا گنجی و علی مهرابی کوشکی، (1388)، "بهره­وری منابع انسانی و رابطه آن با ارزش بازار شرکت"، نشریه مدیریت بازرگانی، 1 (3)، صص 38-23.
2)     اعتمادی،حسین،محمدعلی ساری وموسی جوانیقلندری، (1397)، "احتمالتجدیدارائهصورت‌هایمالیباتأکیدبرنقشحسابرس"،پژوهش­هایحسابداریمالیوحسابرسی، 10(37)، صص 106-85.
3)     الهوئی نظری، احمد، فرهاد زاهدی و مجید رضاخانی، (1395)، "بررسی تأثیر حسابرسی عملکرد بر کارایی فعالیت­ها در شهرداری­ها (مورد مطالعه مناطق و سازمان­های تابعه شهرداری کرج)"، سومین کنفرانس بین­المللی پژوهش­های نوین در مدیریت، اقتصاد و علوم انسانی، تهران.
4)     برادرانحسنزاده، رسول،یونس بادآورنهندی وسمیه اسماعیلیگنجینهکتاب، (1393)، "تأثیرساختارمالکیتبرکیفیتحسابرسی"، پژوهش­هایحسابداریمالیوحسابرسی، 6(23)، صص115-99.
5)     حاجی­زاده، ابراهیم و محمد اصغری، (1394)، "روش­هاوتحلیل­هایآماریبانگاهبهروشتحقیقدرعلومزیستیوبهداشتی"، سازمانانتشاراتجهاددانشگاهی: تهران.
6)      برهانی سبزوار، سید ابوالفضل، (1395)، "اهمیت اجرای حسابرسی عملکرد مدیریت، سومین کنفرانس بین­المللی نوین در مدیریت"، اقتصاد و علوم انسانی، باتومی گرجستان.
7)     پورآقاجان، عباسعلی و محسن مسلمی پطرودی، (1395)، "بررسی موانع بازدارنده اجرای حسابرسی عملکرد توسط دیوان محاسبات در شرکت­ها و سازمان­های انتفاعی وابسته به دولت (مورد مطالعه: استان مازندران)"، پنجمین کنفرانس بین­المللی پژوهش­های نوین در مدیریت، اقتصاد و حسابداری، تهران.
8)     جوانمیری، پیروز، مریم محصوری، میثم خوش­ضمیر و علی فلاح، (1396)، "برنامه و نقش گزارشات حسابرسی عملیاتی و مالی در عملکرد شرکت­ها"، اولین کنفرانس بین­المللی علوم اجتماعی، تربیتی علوم انسانی و روانشناسی، تهران.
9)     حساس یگانه، یحیی، (1383)، "چالش­های حسابرسی عملیاتی"، حسابدار، 18، 6(161)، صص  5-3.
10) حیدری سورشجانی، رسول، (1397)، "حسابرسی عملیاتی و نقش آن در بهبود عملکرد مدیران"، دستاوردهای نوین در مطالعات علوم انسانی، 1(4)، صص 9-1.
11) خرمی، قاسم، (۱۳۹۵)، "بررسی تأثیر حسابرسی عملیاتی بر حسابداری محیط‌زیست"،پژوهش­های جدید در مدیریت و حسابداری،2 (3)، صص 207-198.
12) خلقی، سعید و رحیم بنابی قدیم، (۱۳۹۷)،"بررسی موانع اجرایی حسابرسی عملیاتی از دیدگاه مدیران حسابرسان (مطالعه موردی: شهرداری ارومیه)"، سومین کنفرانس ملی سالانه اقتصاد، مدیریت حسابداری، دانشگاه شهید چمران، اهواز.
13) خواجه­ییان، ویدا، (۱۳۹۷)،"آموزه‌های اجرای فرآیند حسابرسی عملیاتی در شرکت برق منطقه‌ای فارس"، دوازدهمین کنفرانس بین‌المللی حسابداری و مدیریت و نهمین کنفرانس کارآفرینی و نوآوری‌های باز، تهران.
14) رحیمی، محسن، (1394)، "اثربخشی حسابرسی عملیاتی بر بهبود وضعیت واحدهای اقتصادی"، پایان‌نامه کارشناسی ارشد، دانشگاه آزاد اسلامی، واحد تهران مرکزی.
15) صالحی، مهدی و سمانهزمانیمقدم، (1394)،"رابطهبینکیفیتحسابرسیبانسبتنقدینگی،بازدهسرمایهدرگردشوضریبسهام"، پژوهش­هایحسابداریمالی و حسابرسی، 7(28)، صص74-57.
16)  فلاح­عباسپور، رضا، (1392)، "بررسیموانعاجرایحسابرسیعملیاتیدر شرکت‌هایآبوفاضلاب"، پایان­نامه کارشناسی ارشد، دانشگاه گیلان، ایران.
17) علویطبری،سیدحسین وحدیثه حاجیمرادخانی، (1394)، "رابطهکیفیتحسابرسیونقدشوندگیسهام"، پژوهش­هایحسابداریمالی و حسابرسی،  7(27)، صص110-92
18) کلانتری، خلیل، (1391)، "پردازش و تحلیل داده­ها در تحقیقات اجتماعی و اقتصادی"، انتشارات فرهنگ صبا: تهران.
19) کمیته حسابرسی عملیاتی سازمان حسابرسی، (1380)، "مصوبات کمیته حسابرسی عملیاتی، آشنایی با مفاهیم اساسی حسابرسی عملیاتی"، حسابرس، 3، 10، صص 106-92.
20) لاری دشت بیاض، محمود، کامران قائم­مقامی و علی ملکی، (1395)، "بررسی عوامل مؤثر در تعیین معیارهای حسابرسی عملکرد در دستگاه‌های اجرایی"، حسابداری دولتی، 3 (5)، صص66-57.
21) وکیلیفرد،حمیدرضا،قدرتاله طالبنیا وامید صباغیانطوسی، (1394)، "اثرکیفیتحسابرسیبراقلامتعهدیاختیاریوارائهگزارشحسابرسیمشروط"، پژوهش­هایحسابداریمالیوحسابرسی، 8(29)، صص124-97.
22) محمدرضایی،فخرالدین واحمد یعقوبنژاد، (1396)،"اندازهموسسهحسابرسیوکیفیتحسابرسی: نقدنظری،نقدروشپژوهشوارائهپیشنهادات"،پژوهش­هایحسابداریمالیوحسابرسی، 9(34)، صص60-31.
23) مرادزادهفرد،مهدی،مجتبی عدیلی وسیدجواد ابراهیمیان، (1391)، "کیفیتحسابرسی،کیفیتسودوهزینهحقوقصاحبانسهام"،پژوهش­هایحسابداریمالیوحسابرسی، 4(14)، صص110-91.
24) مرادی، محمدعلی و رضا ستوده، (1395)، "بررسی تأثیر حسابرسی عملیاتی در اقتصاد مقاومتی"، اولین کنفرانس ملی نقش حسابداری، اقتصاد و مدیریت، تهران.

a.       میرزایی راد، الهه، (1393)، "بررسیموانعاجرایحسابرسیعملیاتیدرشرکت‌هایپذیرفتهشدهدربورساوراقبهادار"، پایان­نامه کارشناسی ارشد، دانشگاه فردوسی مشهد، ایران.

25) مهدوی، غلامحسین و محمد مهدویان، (1396)، "چالش­های اجرای حسابرسی عملکرد در دستگاه­های دولتی"، پژوهش­های حسابداری مالی و حسابرسی، 9 (36)، صص 47-27.
26)  مهام، کیهان، حیدر فرزانه و سید علی حسینی، (1389)،"موانع اجرایی توسعه حسابرسی عملیاتی در ایران ازدیدگاه مدیران مؤسسات حسابرسی"، پژوهش­های حسابداریمالیوحسابرسی، 2 (8)، صص 160-131.
27) نخبهفلاح، افشین، (1384)،"بررسیموانعاجرایحسابرسیعملکردمدیریتدرشرکتملیصنایعپتروشیمی وشرکت‌هایتابعهازدیدگاهمدیرانشرکت"،دانشحسابرس،17، صص 94-78.
28) نظری­پور، محمد، (1396)، "ضرورت استقرار حسابرسی عملکرد از دیدگاه حسابرسان بخش عمومی"، حسابداری دولتی، 3(3)، 6، صص 90-77.
29) نیکبخت،محمدرضا و سیدعسگر موسویسنگچشمه، (1391)، "بررسیموانعومشکلات دیوانمحاسباتدرحسابرسیدستگاه‌های دولتی"،دانشحسابداریوحسابرسیمدیریت، 3، صص 128-117.
30) یعقوبنژاد،احمد ومحمد امیری، (1388)،"بررسیعواملمؤثربرکیفیتگزارش­هایحسابرسیوتأثیرعواملمذکوربرضریبهمبستگیتغییراتقیمتوتغییراتسودسهام"،پژوهش­هایحسابداریمالی و حسابرسی، 1(1)، صص75-53.
31)   Abd Manaf, N.A, (2010), “The Impact of Performance Audit: the New Zealand Experience”, Thesis for Master of Commerce and Administration in Accounting, Victoria University of Wellington, Australia.
32)   Adi, S., Dutil, P. (2018), “Searching for Strategy: Value for Money (VFM) Audit Choice in the New Public Management Era”, The Institute of Public Administration of Canada, PP. 108-91.
33)   Alwardat, Y. A. Basheikh, A. M. (2017), “The Impact of Performance Audit on Public Administrations in Saudi Arabia: An Exploratory Study”, International Journal of Business and Management; 12(12), PP. 144-157
34)   Amara S. M. (2015), “Improving Performance Auditing Practice in the Libyan Public Sector”, Athens Journal of Business and Economics, 1 (4), PP. 324-311.
35)   Brown, A. D., Starkey, K. (1994), “The Effect of Organizational Culture on Communication and Information”, Journal of management studies, 31, 6, PP. 1-22.
36)   Denison, D. (2000), “Organizational Culture: Can it be a Key Lever for Driving Organizational Change”, In. S. Cartwright & C. Cooper (Eds.), The Handbook of Organizational Culture. London: John Wiley and Sons.
37)   Desmedt, E., Morin, D., Pattyn, V., Brans, M., (2017), “Impact of Performance Audit on the Administration: a Belgian Study (2005-2010)”, Managerial Auditing Journal, Vol. 32, Issue. 3, PP.251-275.
38)   Etverk, J. (2002), “Measuring Performance Audit Effectiveness: The Case of Estonia”, Thesis for Master of Arts Degree in Public Administration and Social Policy, University of Tartu, Estonia.
39)   Ferdousi, N, (2012), “Challenges of Performance Audit in the Implementation Phase: Bangladesh Perspective”, Thesis for Master in Public Policy and Governance Program, North South University, Bangladesh.
40)   Flesher, D., Zanzig J, (2000), “Management Accountants Express a Desire for Change in the Functioning of Internal Auditing”, Managerial Auditing Journal, 15(7), PP. 331–7.
41)   Fornell, C, Larcker, D.F. (1981), “Structural Equation Models with Unobservable Variables and Measurement Error”, Journal of Marketing Research, 18(1), PP. 39-50.
42)   Funnel, W., Wade, M. (2012), “Negotiating the Credibility of Performance Auditing”, Critical Perspectives on Accounting, PP. 435-450.
43)   Giles, D. C, (2002). "Advanced Research Methods in Psychology, New York: Rout ledge.
44)   Goodwin, J, (2002), “Auditors’ Conflict Management Styles: an Exploratory Study”, ABACUS, 38(3), PP. 378–405.
45)   Loke, C.H., Ismail, S., Fatima, A.H. (2016), “The Perception of Public Sector Auditors on Performance Audit in Malaysia: an Exploratory Study”, Asian Review of Accounting, 24 (1), PP. 18-37.
46)   Masood, A., Lodhi, R. N., (2015), “Factors Affecting the Success of Government Audits: A Case Study of Pakistan”, Universal Journal of Management, 3(2), PP. 52-62.
47)   Meyer, J.P, Hecht, T.D, Gill, H., Toplonytsky, L. (2010), “Person–organization (Culture) Fit and Employee Commitment under Conditions of Organizational Change: A Longitudinal Study”, Journal of Vocational Behavior, 76(3), PP.458–473.
48)   Morin, D. (2001), “Influence of Value for Money Audit on Public Administrations: Looking beyond Appearances”, FinancialAccountability & Management, 17(2), PP. 99‐118.
49)   Morin, D. (2004), “Measuring the Impact of Value for Money Audits: a Model for Surveying Audited Managers”, Canadian Public Administration, 47(2), PP. 141‐164.
50)   Morin,D., (2008), "Auditors General's Universe Revisited: An Exploratory Study of the Influence They Exert on Public Administration through their Value for Money Audits", Managerial Auditing Journal, 23, (7), PP. 697-719.
51)   Morin, D., (2014), "Auditors General's Impact on Administrations: a Pan-Canadian Study (2001-2011)", Managerial Auditing Journal, 29, (5), PP. 395-426.
52)   Parker, L.Jacobs, K. and Schmitz, J. (2019), “New Public Management and the Rise of Public Sector Performance Audit”, Accounting, Auditing & Accountability Journal, 32(1), PP. 280-306.
53)   Pollitt, C., Girre, X., Lonsdale, J., Mul, R., Summa, H. & Waerness, M. (1999),” Performance or Compliance? Performance Audit and Public Management in Five Countries”, New York, Oxford University Press.
54)   Raudla, R., Taro, K., Agu, C., Douglas, J.W. (2015), “The Impact of Performance Audit on Public Sector Organizations: The Case of Estonia, Public Organization Review, 17. 
55)   Reichborn-Kjennerud, K, (2013), "Does Performance Auditing? The Government Administration’s Response to the Performance Auditing of the Norwegian Office of the Auditor General", Thesis for the degree of P.hD, University of Bergen, Norway.
56)   Sackmann, S. A. (1991), “Cultural Knowledge In The Organization: Exploring Collective Mind”,
57)   California: Newbury Park.
58)   Schein EH. (1992), "Organizational Culture and Leadership", SanFrancisco: Jossey-Bass.
59)   Torres, L., Yetano, A., & Pina, V. (2016), “Are Performance Audits Useful? A Comparison of EU Practices”, Administration & Society, 51(3), PP. 431-462.
60)   Van Looke, E. and Put, V. (2011), "The Impact of Performance Audits: a Review of the Existing Evidence", in Lonsdale, J., Wilkins, P. and Ling, T. (Eds.), Performance Auditing: Contributing to Accountability in Democratic Government. Edward Elgar Publishing Limited, Cheltenham, PP. 175-208.
61)   Vries, G.J. de (2000), "Beleidsdynamica als Sociale Constructive", Een onderzoek naar de doorwerking van beleidsevaluatie en beleidsadvisering. Eburon Delft, 264.
62)   Vanlandingham, G.R. (2006a), “A Voice Crying in the Wilderness – Legislative Oversight Agencies’ Efforts to Achieve Utilization”, Florida. The Florida State University (Diss. Doc.)
63)   Weets. K, (2008), “How Effective are Performance Audit? A Multiple Case Study within the Local Audit Body of Rotterdam”, Paper Presented at the 5th International Conference on Accounting, Auditing & Management in Public Sector Reforms, EISM, Amesterdam, PP. 3-5.
64)   Weihrich, D. (2018), "Performance Auditing in Germany Concerning Environmental Issues", Sustainability Accounting, Management and Policy Journal, Vol. 9, No. 1, PP. 29-42.
65)   Wilson, P., Bates, S. (2003), “The Essential Guide to Managing Small Business Growth”, Sussex: John Wiley & Sons
 
یادداشت‌ها
Weets
Morin
Vries
Meyer
Brown & Starkey
Flesher and Zanzig
Goodwin
Funnel and Wade
Etverk
10. Pollit
11. Schein
12. Sackmann
13. Wilson and Bates
14. Denison
15. Ahmady
16. Vanlandingham
17. Van Looke
18. Ferdousi
19. Reichborn-Kjennerud
20. Amara
21. Masood and Lodhi
22. Raudla
23. Loke
24. Alwardat and Basheikh
25. Desmedt
26. Adi and Dutil
27. Weihrich
28. Torres
29. Parker
30. Fornell & Larcker
31. Kaiser-Mayer-Olkin
32. Giles
33. Abd Manaf